Российское законодательство не содержит правового института «аутсорсинг». При этом одним из основополагающих принципов гражданского права является свобода договора.

Юридические аспекты

Аутсорсинг в юридическом понимании представляет собой услугу по предоставлению персонала для выполнения им определенной деятельности в пользу заказчика. Для оформления правоотношений по данным услугам используется конструкция гражданско-правового договора возмездного оказания услуг.

Все аутсорсинговые договорные отношения имеют следующие особенности:

· при оказании услуг аутсорсинговая организация имеет право привлекать как российский, так и иностранный персонал. Обязанность по трудовому оформлению, а также соблюдение миграционного и налогового законодательства возлагается на аутсорсинговую организацию;

· конечный результат, полученный от аутсорсинговой организации, будь то бухгалтерская отчетность или что-либо еще, создает правовые последствия исключительно для заказчика;

· наличие контроля над аутсорсинговыми услугами;

· соблюдение конфиденциальности, то есть тайны коммерческой и служебной информации, ставшей известной аутсорсинговой организации;

Все эти условия должны быть отражены в договоре. Кроме этого, в нем должна быть предусмотрена ответственность за нарушение договорных отношений, которая может быть выражена в виде штрафов (при нарушении сроков организации поставок материалов и т. п.) и в виде возмещения ущерба (включая упущенную выгоду).

К примеру, при передаче функций по ведению бухгалтерского и налогового учетов, а также составлении и предоставлении отчетности необходимо учитывать, что:

· факт передачи учета должен быть отражен в приказе об учетной политике на соответствующий финансовый год;

· перечень передаваемых функций должен быть максимально детальным и содержать график документооборота;

· ответственность за нарушение законодательных актов должна быть четко определена;

· перечень лиц, имеющих право подписывать первичные документы, утверждает руководитель предприятия по согласованию с главным бухгалтером. Поэтому в договоре, а также в приложении к учетной политике необходимо указать, кто будет их подписывать;

· отчетность подписывается руководителями обеих организаций.

Фискальные аспекты

С точки зрения налогообложения холдинговых структур аутсорсинговое управление холдингом в основном не добавляет на него налоговой нагрузки. Она не возрастает в случае реализации услуг по цене фактических затрат при условии применения общей системы налогообложения предприятий.

При аутсорсинге холдинговая компания облагает услуги НДС, дочерние предприятия принимают его к вычету.

Если учесть, что каждая услуга должна иметь экономический смысл (прибыль), то реализация услуг должна производиться с небольшой нормой прибыли. В таком случае холдинговая компания получает небольшую прибыль, а дочерние предприятия относят данные услуги в расход по налогу на прибыль.

Таким образом, при консолидации отчетности налоговая нагрузка по НДС и налогу на прибыль не увеличивается.

Особое внимание необходимо уделять стоимости услуг дочерним предприятиям, не имеющим прибыль или имеющим, но незначительную, а также имеющим убыток прошлых лет.

В случае образования у дочернего предприятия незначительной прибыли может возникнуть ситуация, когда прибыль появится у холдинговой компании, а у дочернего предприятия образуется убыток.

В ситуации, когда дочернее предприятие переносит убытки прошлых лет на текущую налоговую базу, льготируемая часть прибыли снижается.

Две последние ситуации приведут к увеличению налоговой нагрузки по налогу на прибыль всего холдинга.

В целях снижения налоговых рисков нужно четко понимать, для чего вводится внутренняя система аутсорсинга.

По существу, определить экономический смысл внутреннего аутсорсинга можно в технико-экономическом обосновании (ТЭО) к договору. В данном документе необходимо привести расчеты целесообразности перехода на внутренний аутсорсинг, а также изложить аналитические выводы, на основании которых можно судить о предполагаемом качественном улучшении положения дочерних предприятий в обозримом будущем.

При этом подразумевается, что при внутреннем аутсорсинге единая служба управления не равна арифметической сумме предыдущих управляющих единиц. Ведь основными предпосылками внедрения системы внутреннего аутсорсинга в холдингах является наличие факторов, которые при объединении смогут дать не только количественное, но и качественное улучшение его позиций на рынке, — происходит синергия.

По окончании каждого отчетного периода холдинговая компания обязана представить отчет об оказанных услугах, а также акт сдачи-приемки услуг и счет-фактуру. В отчете детально описываются оказанные услуги, которые предполагают достичь описанной в ТЭО цели. Таким образом, отчеты будут отражать процесс достижения заранее поставленных целей, что снимет многие вопросы со стороны налогового органа.

Налоговые споры

В некоторых случаях налоговые органы оспаривают аутсорсинг на основании недостаточной обоснованности услуг, а также ввиду недостаточно серьезного документального подтверждения оказанных услуг.

Так, ФАС Волго-Вятского округа вынес Постановление от 19.01.2004 по делу № А11-4426/2003-К2-Е-1961, в котором подтвердил законность решения налогового органа о применении налоговых санкций к налогоплательщику в результате недостаточной обоснованности произведенных расходов по управлению организацией и несоответствия первичных документов Закону от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Однако непризнание налоговыми органами расходов дочернего предприятия не означает автоматическое непризнание выручки холдинговой компании, что приводит к увеличению налоговой нагрузки целиком по холдингу.

Также надо обратить внимание на сложность применения ст. 40 НК РФ к этим услугам, так как понятия идентичности и однородности не используются в силу отсутствия аналогичных услуг в таком объеме и в соответствии с данной спецификой и прочими условиями сделки.

Но существует противоположное мнение суда апелляционной инстанции. Так, ФАС Западно-Сибирского округа вынес Постановление от 14.11.2005 по делу№ Ф04-3268/2005(16644-А27-33) о направлении дела на повторное рассмотрение в суд первой инстанции. При этом суд счел доказательства налогоплательщика обоснованными, хотя и неполными. Заметим, что в самом начале арбитражный суд встал на сторону налогоплательщика.

В большинстве случаев оспариванию подвергаются расходы по управлению предприятиями, аналогичному функциям генерального директора.

В рассматриваемом случае система внутреннего аутсорсинга подразумевает оказание услуг по управлению отдельными процессами дочерних предприятий, а принятие решений на основании результатов услуг, то есть непосредственное управление, остается за генеральными директорами.

Если требуется передать функции гендиректора холдинговой компании, то нужно учитывать следующее:

· в соответствии с п. 1 ст. 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами;

· порядок назначения или избрания органов юридического лица определяется законом и учредительными документами;

· в соответствии с абз. 3 ст. 69 Федерального закона от 26.12.95№ 208-ФЗ «Об акционерных обществах» установлено, что по решению общего собрания акционеров полномочия единоличного исполнительного органа общества могут быть переданы по договору коммерческой организации (управляющей организации) или индивидуальному предпринимателю (управляющему). Решение об этом принимается общим собранием акционеров только по предложению совета директоров (наблюдательного совета) общества.

Таким образом, при соблюдении указанных норм вопросов с передачей функций управления не возникнет.

(Об организационных вопросах аутсорсинга см. «ЭЖ», стр. 35.)

Аутсорсинг внешний или внутренний: преимущества и недостатки

Аутсорсинг бывает двух видов: внешний и внутренний.

Внешний аутсорсинг подразумевает передачу части функций управления холдингом или дочерним предприятием сторонней организации. В этом случае сторонняя организация осуществляет управление частью бизнес-процессов холдинга.

При внутреннем аутсорсинге управление холдингом возлагается на сам холдинг или входящую в него специальную организацию.

К недостаткам внешнего аутсорсинга можно отнести:

· сложность взаимоотношений с обслуживающей организацией;

· ограничение функций договором (вопрос — ответ);

· наличие вопросов, в которые невозможно посвятить внешнюю организацию по причине сохранения экономической безопасности (определение стратегии холдинга);

· отсутствие контроля за процессом подбора персонала (экономическая безопасность);

· отсутствие брендовой мотивации у персонала обслуживающей организации.

К преимуществам относятся:

· наличие в договоре штрафных санкций за нарушение сроков оказания услуг (инструмент воздействия);

· переложение части ответственности за нарушение законодательства (компенсация законодательно применяемых санкций) и пр.

· К числу недостатков внутреннегоаутсорсинга можно отнести:

· наличие в договоре штрафных санкций не является эффективным инструментом воздействия;

· наличие переходного периода от старой структуры к Системе.

Преимущества:

· увеличение капитализации;

· эффективное управление бизнес-процессами;

· снижение административно-управленческих расходов;

· прозрачность управления;

· иерархичность подчинения предопределяет эффективность внедрения новых процедур;

· единообразие в функциях обеспечивает быструю интеграцию отчетности;

· единые стандарты внутренней отчетности облегчают анализ холдинговых предприятий;

· юридическое обоснование «содержания» высшего и среднего менеджмента в холдинге;

· наличие «отдельно» существующего имущества уменьшает риск недружественного поглощения ввиду невозможности мгновенного созданиякоманды, способной управлять бизнес-процессами на «поглощенном» предприятии.

При этом подразумевается, что при поглощении предприятия можно быстро прекратить действие договора аутсорсинга, тем самым вызвать необратимые процессы, влекущие падение ценности предприятия.

Возможно, ли заключить договор с индивидуальным предпринимателем на оказание услуг по управлению ООО на неопределенный срок, либо такой договор должен заключаться только на срок полномочий управляющего согласно решению о передаче полномочий по управлению обществом.

Ответ

Фото с сайта www.salonmiempresa.com

– Передача полномочий единоличного исполнительного органа управляющей компании или управляющему – индивидуальному предпринимателю становится все более популярной в нашей бизнес-среде. С юридической точки зрения заключение подобного договора не вызывает особых сложностей. Но на практике когда речь заходит о планировании налоговых последствий, компании допускают ряд ошибок, которые в разы увеличивают риски привлечения к ответственности.

Рассмотрим наиболее распространенные ошибки и разберем, как их избежать.

Итак, чаще всего встречаются:

1. Формальный подход к составлению документов, краткость, нечеткость как договора, так и отчетов, актов между организацией и управляющим (управляющей компанией).

Здесь стоит рассматривать ситуацию с двух сторон.

С одной стороны, договор, как правило, использован шаблонный и к нему составляется только акт, в котором фигурирует сумма и надпись «услуги оказаны в полном объеме». Такого минимума информации недостаточно для признания акта полноценным первичным учетным документом, и, как следствие, стоимость услуг управляющего или управляющей компании с высокой степенью вероятности будет «снята с затрат» при проверке налоговыми органами по формальным основаниям несоответствия акта требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам.

С другой стороны, не стоит слишком перестраховываться и составлять акт-отчет в объеме «Капитала» с ежесекундной детализацией процессов. Но суть оказываемых услуг в акте должна быть отражена (так называемое «содержание хозяйственной операции»).

Чтобы сократить риски, необходимо составить детальный договор с четкими формулировками применительно к вашей ситуации и к вашему уставу, так как полномочия исполнительного органа в каждой организации разные. То есть при составлении такого договора не может быть использован шаблон, так называемая «рыба». В каждом случае подобный договор строго индивидуален.

Многие организации активно пользуются услугами управляющей компании. Например, для обеспечения управления организацией высококвалифицированными топ-менеджерами в целях повышения финансовых показателей ее деятельности, выведения организации из кризиса. Другая причина - установление полного контроля со стороны головной организации над дочерними, зависимыми и фактически подчиненными организациями. Этот способ управления применяется в холдингах для работы с подконтрольными активами. В обоих случаях управляющая компания реально исполняет свои функции. Однако недобросовестные налогоплательщики могут привлекать управляющую компанию с целью снижения налога на прибыль за счет чрезвычайно высокой стоимости услуг, которые фактически не оказываются. В данной ситуации управляющая компания исполняет функции единоличного исполнительного органа формально, не участвуя в хозяйственной деятельности и не осуществляя реального руководства управляемым субъектом. Именно последнее направление непосредственно связано с признанием действий организации, передавшей полномочия по управлению сторонней компании, как получение необоснованной налоговой выгоды.

Расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями можно списать в составе прочих расходов по налогу на прибыль на основании подпункта 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Конечно, при соблюдении требований, перечисленных в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Чтобы без проблем учесть названные расходы, необходимо документально подтвердить их обоснованность, доказать реальность оказанных услуг, а также соблюсти ряд существенных формальностей. Однако обо всем по порядку.

Руководить компанией может не только генеральный директор

Услуги по управлению компанией: как учесть расходы. Наличие в штате компании должности руководителя - факт привычный. Однако, если того требуют интересы бизнеса, функции единоличного исполнительного органа можно передать и стороннему.

Документальное оформление передачи полномочий

Услуги по управлению компанией: как учесть расходы. Прежде всего следует документально подтвердить, что организация при привлечении управляющей компании выполнила все формальные требования в части передачи полномочий единоличного исполнительного органа.

Согласно пункту 1 статьи 69 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» по решению общего собрания акционеров полномочия единоличного исполнительного органа общества могут быть переданы по договору коммерческой организации (управляющей компании) или индивидуальному предпринимателю (управляющему). Такое решение принимается общим собранием акционеров только по предложению совета директоров (наблюдательного совета) общества. Возможность передачи полномочий единоличного исполнительного органа акционерного общества управляющему предусмотрена также в пункте 3 статьи 103 ГК РФ.

В статье 42 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» установлено, что общество вправе передать по договору полномочия своего единоличного исполнительного органа управляющему, если такая возможность прямо предусмотрена уставом общества. Обязанность исходить из положений учредительных документов при определении полномочий органа юридического лица для приобретения юридическим лицом гражданских прав и принятия на себя гражданских обязанностей вытекает и из пункта 1 статьи 53 ГК РФ.

Документы, необходимые организации, для выполнения названных требований, перечислены в таблице.

Не забудьте внести изменения в ЕГРЮЛ

В ЕГРЮЛ должно быть зафиксировано, что организацией руководит управляющая компания. Для этого следует подать заявление о внесении в Единый государственный реестр юридических лиц изменений в сведения о юридическом лице, не связанных с внесением изменений в учредительные документы, по форме № Р14001 . В этом заявлении необходимо заполнить лист В «Сведения о лице, имеющем право действовать от имени юридического лица без доверенности (управляющей компании)».

В свою очередь в выписке из ЕГРЮЛ (ЕГРИП) управляющей организации (управляющего предпринимателя) должен быть указан код ОКВЭД 74.14 «Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления» . К этой подгруппе видов экономической деятельности относятся не только консультационные услуги, но и прочие услуги, связанные с управлением предприятием.

Доказательства реальности услуг

Расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями, понесенные налогоплательщиком, могут уменьшать полученные им доходы при условии, что данные расходы экономически обоснованны и документально подтверждены.

Налоговым кодексом не установлен перечень первичных документов, которые следует оформлять при совершении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предусмотрены какие-либо специальные требования к их составлению (заполнению). Тем не менее расходы, осуществленные на территории России, должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Основания для передачи функций единоличного исполнительного органа компании

При решении вопроса о возможности учета тех или иных затрат в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы. Иными словами, условием для включения затрат в расходы по налогу на прибыль является возможность сделать на основании имеющихся документов однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом должны учитываться представленные налогоплательщиком доказательства, подтверждающие факт и размер понесенных затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Применительно к услугам управляющей компании доказать реальность сделки и обоснованность расходов на управление помогут прежде всего грамотно и своевременно составленные ежемесячные акты сдачи-приемки услуг и отчеты управляющей компании об оказании услуг.

Ежемесячные акты сдачи-приемки услуг по управлению

Акт сдачи-приемки услуг - один из документов, который подтверждает реальность расходов на оплату услуг по управлению. Детализировать содержание выполненных услуг в акте не обязательно. по управлению организацией - это первичный учетный документ, составленный в произвольной форме, требования к оформлению и содержанию которого изложены в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ. Соответственно при наличии в документе всех обязательных реквизитов и корректном их заполнении такой акт считается оформленным надлежащим образом.

Итак, ежемесячный акт сдачи-приемки услуг по управлению организацией должен содержать лишь отсылку к договору, указание на надлежащее исполнение таких услуг, определенных договором с управляющей компанией, месяц исполнения услуг и сумму, которую следует уплатить исполнителю услуг.

Вместе с тем одного акта явно недостаточно для доказательства реальности оказания услуг по управлению организацией.

Ежемесячные отчеты управляющей компании

Услуги по управлению компанией: как учесть расходы. Списать расходы на управляющую компанию на основании ежемесячного акта сдачи-приемки (без описания и объема конкретной работы управляющей компании) можно, но только при наличии других документов, содержащих подробное описание содержания и объем услуг. Это подтверждает и арбитражная практика. По мнению автора, таким документом может быть управляющей компании, содержащий подробную информацию о видах и объемах оказанных услуг по управлению, трудозатратах исполнителя и пр.

Отметим, что необходимость в составлении отчетов действующим законодательством не предусмотрена. В то же время сама управляемая организация всегда заинтересована в том, чтобы иметь полное представление о действиях, совершаемых управляющей компанией. Таким образом, предъявление управляющей компанией отчетов или иных документов желательно предусмотреть в договоре, тогда составление подобных документов будет для управляющей компании обязательным (подп. 1 п. 1 ст. 8 и п. 1 ст. 425 ГК РФ).

Игнорирование названной обязанности - не только нарушение управляющей компанией условий договора и несоблюдение порядка принятия оказанных услуг. Отсутствие отчетов о фактически оказанных услугах, а соответственно и детального описания выполненных работ и услуг может привести к возникновению разногласий между управляемой организацией и налоговым органом, поскольку управляемой организации будут предъявлены претензии об отсутствии документального подтверждения расходов.

Наличие ежемесячного отчета управляющей компании позволит убедить налогового инспектора в реальности оказания услуг и экономической целесообразности понесенных затрат.

Внутренние документы

Поскольку процесс управления компанией является ежедневным и непрерывным, в ежемесячном отчете не всегда возможно указать, какая конкретно работа была проделана. Кроме того, перечень действий по управлению не является формальным или закрытым. Поэтому для подтверждения факта реальности оказания услуг главную роль играют не ежемесячный акт и отчет, а наличие оперативной документации по хозяйственной деятельности, оформленной специалистами управляющей компании в ходе исполнения обязанностей по договору на управление. Это могут быть внутренние документы (приказы, распоряжения), изданные управляющей компанией и направленные в организацию для исполнения, договоры, заключенные от имени управляющей компании, перечень договорной документации, прошедшей согласование в управляющей компании, реестр командировок специалистов управляющей компании, подписанная бухгалтерская и налоговая отчетность, переписка с государственными органами и т. д.

Кроме того, для обеспечения контроля в управляющей компании представлять совету директоров различную отчетную информацию об управляемой организации - сведения о затратах на производство и реализацию, отчет о фактическом движении потоков денежной наличности, бизнес-план управляемой организации, управленческую отчетность и др.

Перечисленные документы также помогут управляемой организации в случае спора с налоговым органом. Подтверждение обоснованности расходов

Подтверждение обоснованности рсходов

Экономическая оправданность расходов на - предмет постоянных налоговых споров. Поэтому принятию решения о привлечении управляющей компании должен предшествовать экономический анализ эффективности такого решения как с точки зрения затратности данного проекта, так и с точки зрения четкого разграничения обязанностей и ответственности сторон.

Детализация полномочий управляющей компании

Предметом договора является возмездное оказание услуг по управлению. В договоре обычно определяется порядок оказания услуг, детализируется их содержание, устанавливаются формы контроля и отчетности, срок действия договора, цена услуг или порядок ее определения, основания и пределы ответственности управляющей компании, порядок принятия дел управляющей компанией, а также сдачи дел после окончания действия договора.

Обратите внимание: передать управляющей компании можно только весь объем полномочий единоличного исполнительного органа, но не часть. Дело в том, что эти полномочия определяются законом. Ограничить их можно только уставом, да и то за счет соответствующего расширения компетенции правления или совета директоров. Следовательно, управляющей компании должны передаваться все полномочия генерального директора. В их число включаются вопросы руководства текущей деятельностью управляемой организации, в том числе и организация бухгалтерского учета.

В то же время при одинаковом объеме полномочий содержание услуг управляющей компании и порядок (условия) их оказания могут быть различными. В частности, часть своих полномочий управляющая компания может передать другим организациям. Поэтому при заключении договора следует установить запрет на дальнейшую передачу полномочий. Тогда управляющая компания будет ограничена в свободе выбора и должна действовать в соответствии с договором.

Конкретные функции по исполнению договора осуществляет лицо, имеющее право действовать от имени управляющей компании. Таким лицом, как правило, является ее генеральный директор. От имени управляющей компании могут действовать и несколько лиц. Иногда они прямо указываются в договоре. В этом случае между ними должны быть распределены административно-распорядительные и представительские функции. Полномочия этих лиц подтверждает доверенность, выданная генеральным директором управляющей компании.

В договоре с управляющей компанией можно закрепить управляемой организации, которых управляющая компания должна придерживаться (например, определенный уровень рентабельности, соответствующий объем себестоимости и т. д.). Управляющая компания сама принимает решение о величине финансовых показателей управляемой организации.

Нормы подпункта 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ не предусматривают ограничений по размеру расходов на приобретение услуг по управлению, учитываемых в налоговой базе. Однако с учетом объема передаваемых управляющей компании полномочий и обеспечивать соразмерность стоимости оказанных услуг их объему, качеству и трудозатратам. Механизм определения стоимости услуг управляющей компании настоятельно рекомендуем зафиксировать в приложении к договору.

Для минимизации налоговых рисков организации следует подготовить письменное экономическое обоснование передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющей компании и стоимости ее услуг, которое могло бы быть предъявлено налоговому органу при проведении налоговой проверки.

Одним из необходимых условий для признания затрат на привлечение сторонней организации в качестве управляющего органа является отсутствие дублирования функций штатного персонала фирмы и управляющей компании. Во избежание налоговых споров при принятии решения о заключении договора с управляющей компанией целесообразно исключить из штатного расписания должности руководителя организации, исполнительного, коммерческого директора и т. п. Тем не менее наличие в штате управляемой организации руководящих должностей не считается нарушением, если сравнительная характеристика содержания договора на управление, приложений к нему, штатного расписания и должностных инструкций сотрудников управляемой организации свидетельствует о том, что функции последних отличаются от функций, осуществляемых специалистами управляющей компании. В любом случае налогоплательщик должен быть готов доказать, что заказываемые им услуги не выполняются собственными работниками.

Неэффективность работы управляющей компании

Экономическая оправданность подразумевает, что затраты должны окупаться, а потребленные услуги приводить к повышению прибыли. Поэтому серьезной налоговой проблемой может стать ухудшение финансовых показателей управляемой организации с момента заключения договора на управление.

Что касается от услуг управляющей компании, то официально установленного и общепризнанного их перечня не существует. Тем не менее можно заключить, что важнейшим из таких показателей является увеличение прибыли. Данный вывод основан на том, что в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Также следует обращать внимание на соразмерность затрат полученным финансовым результатам.

По мнению автора, экономическая оправданность не равнозначна экономической эффективности, поскольку последняя отражает степень умелости ведения деятельности и является качественным показателем. А налогообложение строится на количественных показателях, отраженных в бухгалтерском или налоговом учете.

Выводы

Итак, чтобы избежать споров с налоговым органом, организация должна быть готова обосновать расходы на услуги управляющей компании.

Во-первых, особое внимание следует уделить оформлению документов, причем уже на стадии принятия решения о передаче полномочий по управлению (если организация является обществом с ограниченной ответственностью, уставом должна быть предусмотрена возможность такой передачи). В договоре науправление должно быть подробно прописано, какие услуги оказываются исполнителем, порядок определения вознаграждения в зависимости от объема оказанных услуг, формы и методы контроля над проделанной работой.

Документами, подтверждающими расходы, а также отчеты управляющей компании, детализирующие эти работы и позволяющие рассчитать их стоимость. Отчет формируется в том числе на основании документов, оформленных специалистами управляющей компании в ходе выполнения своих обязанностей.

Во-вторых, расходы должны быть экономически оправданны: необходимо исключить дублирование функций штатных сотрудников и управляющей компании. И конечно, результаты деятельности управляющей компании должны убедительно демонстрировать эффективность ее работы. В первую очередь это отражается на улучшении финансовых показателей управляемой организации.

ООО «Грейс» (управляемое общество) 10 января 2008 года заключило договор о передаче полномочий единоличного исполнительного органа с ЗАО «Комо» (управляющая компания).

По итогам 9 месяцев 2008 года в налоговом учете ООО «Грейс» в соответствии с данным договором были признаны расходы в сумме 19 000 000 руб. (без учета НДС). При этом указанные расходы не соответствуют требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ по следующим основаниям.

1. Документальное подтверждение расходов. Документы, подтверждающие реализацию оказываемых ООО «Грэйс» услуг по управлению, оформлены некорректно:

• акты об оказании услуг по управлению не позволяют определить объем работ, выполненный управляющей компанией ЗАО «Комо »;
• ежемесячные отчеты управляющей компании, предусмотренные договором о передаче полномочий единоличного исполнительного органа, не представляются.

Кроме того, в приложениях к договору указана разная ежемесячная стоимость услуг управляющей компании:

• за январь - апрель - 1 000 000 руб. (без учета НДС) ежемесячно;
• за май - сентябрь - 3 000 000 руб. (без учета НДС) ежемесячно. Документы, обосновывающие увеличение стоимости услуг в три раза за непродолжительный период времени, отсутствуют.

2. Экономическая оправданность. В штате ООО «Грэйс» числятся исполнительный директор и коммерческий директор. Однако их должностные инструкции отсутствуют. Это свидетельствует о том, что данные работники как аппарат управления ООО «Грэйс» фактически выполняют функции по управлению и затраты на оплату их труда также включены в расходы по налогу на прибыль. А значит, проверяющие могут сделать вывод, что расходы на управление экономически необоснованны.

3. Эффективность управления. Данные отчета о прибылях и убытках за 9 месяцев 2008 года указывают на ухудшение финансовых показателей деятельности ООО «Грэйс»:

• выручка от продажи товаров по сравнению с аналогичным периодом 2007 года снизилась на 35%;
• за 9 месяцев 2008 года получен убыток от продаж в сумме 400 000 руб. против прибыли в 150 000 руб. по итогам 9 месяцев 2007 года;
• резко возрос удельный вес коммерческих расходов, приходящихся на 1 руб. выручки: 42% - за 9 месяцев 2008 года и 25% - за аналогичный период 2007-го.

затрат

Итак, отсутствие должным образом оформленных документов не позволяет судить об обоснованности затрат. Кроме того, экономическаяоправданность расходов на управление не подтверждается финансовыми показателями ООО «Грэйс», а наличие работников, выполняющих управленческие функции, только усугубляет налоговые проблемы

1 Форма № Р14001 утверждена постановлением правительстваРФ от 19.06.2002 № 439 (см. приложение №4)

2 Напомним, что ОКВЭД- Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 029-2001, утвержденный постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 № 454-ст.

3 аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 12.11.2007№ 03-03-06/1/800

В первую очередь следует отметить, что законодательство не выделяет договор управления организацией (договор о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему) в качестве самостоятельного вида гражданско-правового договора и не детализирует права и обязанности его сторон (управляемой и управляющей организаций). Как показывает практика, такой договор может рассматриваться как договор возмездного оказания услуг (см., например, постановления Десятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2011 № 10АП-9298/11 и от 31.08.2011 № 10АП-6625/11). В то же время участники гражданского оборота вправе, руководствуясь принципом свободы договора (ст. 421 ГК РФ), определить условия договора по своему усмотрению, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами, и заключить договор, в том числе и не предусмотренный законодательством, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). Поэтому договор о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему может, помимо элементов договора возмездного оказания услуг, включать в себя элементы и иных видов гражданско-правовых договоров.

Вместе с тем сам предмет такого договора можно очевидно определить исходя из правил законодательства, регулирующих правовое положение юридических лиц той или иной организационно-правовой формы. Из ст. 42 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее - Закон об ООО), ст. 69 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее - Закон об АО) прямо следует, что предметом договора управления хозяйственным обществом является осуществление управляющей компанией (управляющим) функций единоличного исполнительного органа этого общества. В свою очередь осуществление функций единоличного исполнительного органа предполагает руководство текущей деятельностью общества - представление интересов общества в отношениях с третьими лицами, совершение сделок, осуществление прав и обязанностей работодателя в трудовых отношениях (ч. 6 ст. 20 ТК РФ), решение иных вопросов текущей деятельности, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции других органов общества.

Передав полномочия единоличного исполнительного органа на основании договора об управлении, управляемое общество приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через управляющую организацию (управляющего) (п. 1 ст. 53 ГК РФ). Действия управляющей организации в качестве органа юридического лица являются действиями самого юридического лица. Полномочия управляющей компании в этом случае определяются нормами законодательства и договором о передаче полномочий исполнительного органа (постановление Президиума ВАС РФ от 01.06.2010 № 18170/09).

Сказанное означает также, что к деятельности управляющей организации в отношениях с управляемым обществом не подлежит применению положение п. 3 ст. 182 ГК РФ, согласно которому представитель не может совершать сделки от имени представляемого в отношении себя лично, а также совершать такие сделки в отношении другого лица, представителем которого он одновременно является, за исключением случаев коммерческого представительства. Действуя в качестве органа управляемого общества, управляющая организация не является его представителем по смыслу ст. 182 ГК РФ (см. постановления Президиума ВАС РФ от 21.09.2005 № 6773/05, Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2011 № 16АП-1921/09).

Правовое регулирование отношений по договору возмездного оказания услуг осуществляется в соответствии с правилами главы 39 ГК РФ, а также с общими положениями о подряде (ст. 702-729 ГК РФ) и положениями о бытовом подряде (ст. 730-739 ГК РФ), которые применяются к договору возмездного оказания услуг, если это не противоречит ст. 779-782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг (ст. 783 ГК РФ).

Договор об управлении организацией, как и любой гражданско-правовой договор, считается заключенным, если стороны достигли соглашения по всем его существенным условиям. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (п. 1 ст. 432 ГК РФ). Положения главы 39 ГК РФ не предусматривают специальных требований к существенным условиям договора возмездного оказания услуг, следовательно, по общему правилу для этого вида договора существенным является условие о его предмете.

Судебная практика исходит из того, что указанный договор может считаться заключенным, если в нем перечислены определенные действия, которые обязан совершить исполнитель, либо указана определенная деятельность, которую он обязан осуществить. В том случае, когда предмет договора обозначен указанием на конкретную деятельность, круг возможных действий исполнителя может быть определен на основании предшествующих заключению договора переговоров и переписки, практики, установившейся во взаимных отношениях сторон, обычаев делового оборота, последующего поведения сторон и т.п. (ст. 431 ГК РФ, п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.09.1999 № 48).

С учетом изложенного выше можно прийти к выводу о том, что предметом договора о передаче полномочий управляющему является деятельность управляющего по управлению текущей деятельностью общества (постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2011 № 10АП-9298/11).

Отметим также, что договор об управлении организацией как разновидность договора возмездного оказания услуг имеет правовую специфику, отличающую его от других видов гражданско-правовых договоров. В частности, в судебной практике отмечалось, что правила ГК РФ о договоре доверительного управления имуществом (ст. 1012-1026 ГК РФ) не подлежат применению к договору передачи полномочий исполнительного органа управляющей организации, так как последний предполагает передачу не отдельных имущественных объектов, а полномочий по управлению организацией. Кроме того, управляющий, в отличие от доверительного управляющего, действует от имени юридического лица, а не от своего имени (см. постановление ФАС Поволжского округа от 21.05.2009 по делу № А55-13261/2008).

Необходимо также заметить, что в правилах ГК РФ о договоре возмездного оказания услуг отсутствуют положения, определяющие порядок фиксации результатов оказания услуг, включая составление актов об оказанных услугах и (или) отчетов исполнителя. Соответствующие условия определяются сторонами по своему усмотрению (п. 2 ст. 1, п. 4 ст. 421 ГК РФ). Применительно к договору об управлении организацией суды отмечают, в частности, что степень детализации оказываемых услуг при их документальном оформлении, а также способ измерения их объема (в той степени, в какой такое измерение возможно) определяется сторонами договора (исполнителем и заказчиком) по их обоюдному согласию. Так, стороны могут согласовать повременную систему учета объема оказанных услуг, установив в качестве единицы измерения один календарный месяц оказания услуги (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.12.2010 № 09АП-31140/2010).

Таким образом, законодательство не предписывает содержание актов об оказанных услугах по управлению организацией или иных документов, определяющих объем и характер оказанных услуг, и, более того, не обязывает стороны договора составлять подобные акты (документы). Однако в практической ситуации наличие таких итоговых документов, как акт об оказанных услугах, отчет исполнителя об оказании услуг за определенный период времени, может иметь правовое значение в гражданских и налоговых правоотношениях для подтверждения факта оказания услуг, наличия оснований для их оплаты, обоснованности расходов организации на оплату услуг управляющей компании при налогообложении прибыли (см., например, постановление ФАС Московского округа от 04.02.2010 № КГ-А40/15406-09, письмо УМНС по г. Москве от 24.06.2003 № 26-12/34020).

Дополнительно отметим, что вопрос о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющей компании относится к компетенции общего собрания акционеров акционерного общества (п. 1 ст. 69 Закона об АО), общего собрания участников или совета директоров (наблюдательного совета) общества с ограниченной ответственностью (подп. 2.1 п. 2 ст. 32, подп. 4 п. 2 ст. 33 Закона об ООО). Соответствующее решение оформляется протоколом (п. 6 ст. 37, п. 1 ст. 50 Закона об ООО, ст. 63 Закона об АО).

В течение трех рабочих дней с момента передачи управляющей организации полномочий единоличного исполнительного органа общество должно сообщить об этом в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц (регистрирующий орган) по своему месту нахождения (п. 5 ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).