В мировой практике принято, что требования к организации и проведению аудита, оказания аудиторских услуг закрепляются в так называемых стандартах аудиторской деятельности. Аудиторские стандарты устанавливают не только единые базовые правила проведения и единые требования к качеству и надежности аудита, но и определяют масштаб аудиторской деятельности, вопросы методологии, виды отчетов аудиторов, базовые принципы, которым должны следовать аудиторы. Использование аудиторских стандартов позволяет обеспечить определенный уровень гарантий достоверности результатов аудиторской проверки.

С изменением экономических условий аудиторские стандарты периодически пересматриваются с целью максимального удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчетности.

В настоящее время существует система аудиторских стандартов, в рамках которой стандарты подразделяются на международные и национальные.

Международные стандарты аудита (МСА) разрабатываются, внедряются и продвигаются Международной федерацией бухгалтеров (МФБ) - международной профессиональной бухгалтерско-аудиторской организацией, объединяющей членов более 160 национальных бухгалтерско-аудиторских организаций из 125 стран мира, в том числе и из России. Такие стандарты определяют основополагающие методы аудита, обеспечивают его соответствие возрастающим многочисленным требованиям в области международной аудиторской деятельности.

Основной целью Международной федерации бухгалтеров является создание глобальной системы стандартов, которая включает следующие основные элементы:

• - Кодекс этики профессиональных бухгалтеров МФБ;
• - международные стандарты аудита;
• - международные стандарты образования;
• - Международные аудиторские стандарты государственного сектора.

Российская Федерация в Международной федерации бухгалтеров представлена двумя объединениями: Некоммерческое партнерство «Институт профессиональных Аудиторов» (полноправный член организации) и Некоммерческое партнерство «Российская Коллегия аудиторов» (член-наблюдатель организации).

Главной задачей функционирования этих объединений является всестороннее содействие внедрению и применению Международных аудиторских стандартов в нашей стране.

Необходимо заметить, что международные стандарты не превалируют над национальными стандартами.

В России сложилась и применяется система стандартов аудиторской деятельности, разработанная на базе Международных стандартов аудита. Данная система представлена следующими тремя направлениями.

1. Федеральные стандарты аудиторской деятельности. Представляют собой нормативно-правовые документы, которые регламентируют требования к порядку осуществления, оформления и оценки качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценки их квалификации. Данные стандарты утверждаются Правительством РФ и являются обязательными для аудиторских организаций и аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, носящих рекомендательный характер.

Федеральные стандарты аудиторской деятельности как правовая категория впервые появились в нашей стране в Федеральном законе от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности». До их появления в нашей стране применялись только Правила (стандарты) аудиторской деятельности первого поколения (ПСАД), которые обязательному применению подлежали до сентября 2002 г. Переход от них к федеральным стандартам обусловил во многом тот факт, что они не являлись правовыми актами.

С сентября 2002 г. до января 2009 г. происходила разработка и утверждение Правительством РФ федеральных стандартов второго поколения (ФПСАД). В этот период шла постепенная замена стандартов первого поколения на второе поколение, но до конца она так осуществлена и не была.

С января 2009 г. и по настоящее время в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 г. (ред.от 01.12.2014 г) №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» Министерством финансов РФ ведется разработка и утверждение федеральных стандартов третьего поколения (ФСАД). Данные стандарты постепенно должны заменить стандарты первого и второго поколения.

В настоящий момент обязательному применению подлежат федеральные стандарты второго и третьего поколения, а стандарты первого поколения носят рекомендательный характер.

2. Внутренние стандарты аудиторской деятельности саморегулируемых организаций аудиторов (СРО). Такие стандарты, разрабатываемые СРО для своих членов, в обязательном порядке должны определять требования к аудиторским процедурам, дополнительные к тем, что устанавливают федеральные стандарты, если это обусловлено особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг. Кроме того, эти стандарты не могут противоречить федеральным стандартам и не должны создавать препятствия для аудиторских организаций и аудиторов, осуществляющих аудиторскую деятельность.

Помимо стандартов аудиторской деятельности каждая саморегулируемая организация принимает кодекс профессиональной этики аудиторов, представляющий собой свод правил поведения, который обязаны соблюдать аудиторские организации, аудиторы в процессе аудиторской деятельности.. Данный кодекс должен быть одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ.

В настоящее время разрабатываются кодексы этики на основе так называемого модельного документа - «Кодекса этики аудиторов России» (одобрен Советом по аудиторской деятельности 31 мая 2007 г., протокол №56), который в свою очередь, основывается на базе «Кодекса этики профессиональных бухгалтеров» в редакции 2006 г., принятом Международной федерацией бухгалтеров. Также, саморегулируемые организации аудиторов разрабатывают и утверждают в обязательном порядке для своих членов Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций, которые также подлежат одобрению Советом по аудиторской деятельности.

3. Внутренние (внутрифирменные) стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов - это принятые и утвержденные аудиторской организацией документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита, с целью обеспечения его эффективности. Такие стандарты рекомендовано разрабатывать на основе требований ПСАД «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций». К настоящему времени, практически все аудиторские организации имеют пакеты внутрифирменных стандартов аудита.

Внутрифирменные стандарты базируются на действующих законодательных и нормативно-правовых актах РФ, которые регулируют аудиторскую деятельность, а также учитывают рекомендации СРО аудиторов.

При разработке внутренних стандартов необходимо учитывать ряд следующих требований:

• - целесообразность, т.е. стандарты должны иметь практическую пользу.
• - преемственность и непротиворечивость - обеспечение согласованности и взаимосвязи с другими стандартами, опора на ранее принятые стандарты каждого последующего стандарта.
• - логическая стройность, подразумевающая обеспечение четкости, целостности и ясности изложения формулировок.
• - полнота и детализация - логически дополнять и развивать принципы и положения и полностью охватывать важные вопросы данного стандарта.
• - единая терминологическая база, позволяющая иметь одинаковую трактовку терминов во всех стандартах и документах.

Аудиторская организация самостоятельно устанавливает перечень, сроки, порядок разработки и внедрения в практику внутренних стандартов.

К таким стандартам могут относиться принятые и утвержденные в установленном порядке стандарты, инструкции, методические разработки и пособия и другие документы, раскрывающие внутренние подходы к осуществлению аудиторской деятельности. В качестве дополнительных к ним могут разрабатываться приложения, выполняющие вспомогательную роль и разъясняющих отдельные положения внутренних стандартов.

Внутрифирменные стандарты являются частью системы внутреннего контроля и организационно-распорядительной документации. Они в обязательном порядке утверждаются приказом руководителя аудиторской организации, а в случаях, когда это предусмотрено - советом учредителей или другим уполномоченным органом.

Поэтому, можно сделать вывод, что наличие системы внутрифирменных стандартов является необходимым показателем профессионализма аудиторской организации.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности - это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качеств аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности в соответствии со ст. 9 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 07.08.2001 подразделяются на:

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;

Внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности являются обязательными дли аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации.

Профессиональные аудиторские объединения, аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности не могут быть ниже федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Аудиторы вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

В настоящее время в РФ действуют 23 федеральных правила (стандарта) аудиторской деятельности. Перечень стандартов и нормативных актов, которыми они утверждены, представлен в табл. 3.

Таблица 3

Перечень аудиторских стандартов

Нормативный документ	Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности
Постановление Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696	Правило (стандарт) № 1. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности Правило (стандарт) № 2. Документирование аудита Правило (стандарт) № 3. Планирование аудита Правило (стандарт) № 4. Существенность в аудите Правило (стандарт) № 5. Аудиторские доказательства Правило (стандарт) № 6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности
Постановление Правительства Российской Федерации от 04.07.2003 № 405	Правило (стандарт) № 7. Внутренний контроль качества аудита Правило (стандарт) № 8. Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом Правило (стандарт) № 9. Аффилированные лица Правило (стандарт) № 10. События после отчетной даты Правило (стандарт) № 11. Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица
Постановление Правительства Российской Федерации от 17.10.2004 № 532	Правило (стандарт) № 12. Согласование условий проведения аудита Правило (стандарт) № 13. Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита Правило (стандарт) № 14. Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита Правило (стандарт) № 15. Понимание деятельности аудируемого лица Правило (стандарт) № 16. Аудиторская выборка
Постановление Правительства Российской Федерации от 16.04.2005 №228	Правило (стандарт) № 17. Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях Правило (стандарт) № 18. Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников Правило (стандарт) № 19. Особенности первой проверки аудируемого лица Правило (стандарт) № 20. Аналитические процедуры Правило (стандарт) № 21. Особенности аудита оценочных значений Правило (стандарт) № 22.Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника Правило (стандарт) № 23.Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица

До принятия Федерального закона «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ аудиторы руководствовались 38 правилами (стандартами), которые были созданы на протяжении 1996 - 2000 гг. и одобрены Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской «Федерации. В настоящее время при проведении аудиторских проверок возможно применение некоторых из этих стандартов, если они не имеют аналогов среди указанных федеральных правил (стандартов). На это указывает п. 3 постановления Правительства Российской Федерации от 6 февраля 2002 г. № 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации».

Внутренние стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов представляют собой документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудиторских услуг. Эти документы, как правило, должны быть приняты и утверждены аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности принятым российским правилам (стандартам) аудиторской деятельности.

Применение внутренних стандартов в аудиторских организациях способствует:

а) соблюдению требований внешних аудиторских правил (стандартов);

б) уменьшению трудоемкости аудиторских проверок;

в) использованию для проведения аудита аудиторов-ассистентов;

г) увеличению объема выполняемых аудиторских

Использование внутренних стандартов позволяет сформулировать единые базовые требования к сотрудникам аудиторской организации при проведении аудита и выполнении сопутствующих аудиту услуг.

Внутренние (внутрифирменные) стандарты целесообразно разработать по следующим направлениям работы:

Структура фирмы, технология организации, выполняемые функции и другие особенности ее функционирования;

Расшифровывание, дополнение и уточнение положений российских правил (стандартов);

Методики проведения аудиторских проверок по разделам и счетам бухгалтерского учета;

Организация сопутствующих аудиту услуг;

Образование и переподготовка кадров.

Международные аудиторские стандарты, разработанные в 1994 г., включают 45 стандартов и подразделяются на следующие 10 групп: вводные замечания, ответственность, планирование, внутренний контроль, аудиторские доказательства, использование работы других (третьих) лиц, выводы и отчеты в аудите, специализированные области, задания, положения по международной практике аудита.

Международные стандарты аудита разрабатывает Комитет по Международной аудиторской практике, являющийся постоянным комитетом Совета Международной Федерации Бухгалтеров, в которую входят национальные бухгалтерские организации более 130 стран. Россия в СМФБ представлена Институтом профессиональных бухгалтеров РФ.

Международные стандарты аудита (МСА) стали выпускаться в 70-е гг. XX в. и часто претерпевали изменения. В настоящее время они имеют трехзначную нумерацию. Ежегодно в МСА вносятся изменения, хотя и незначительного характера.

Для регулирования аудита МСА используют 153 профессиональных ассоциации из 113 стран. Некоторые страны официально приняли МСА в качестве национальных стандартов. Большинство стран, в том числе Россия, применяют МСА как методологическую основу создания национальных стандартов. Подобный подход обеспечивает учет мирового опыта аудиторской деятельности, сопоставимость результатов аудита, выполненного в различных странах, способствует повышению качества аудиторской деятельности и профессионального уровня аудиторов.

МСА действуют при любом проведении независимого аудита и по мере необходимости могут применяться при оказании сопутствующих аудиту услуг.

В то же время МСА не превалируют над национальными. Помимо общих МСА существуют и специальные - стандарты и нормы прогнозов, планов, этики т.д.

В книгу включены Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, регулирующие порядок ведения аудита в Российской Федерации (в редакции от 19.11.2008), а также Кодекс этики аудиторов России (одобрен Минфином РФ 31.05.2007, протокол № 56). Издание предназначено для руководителей организаций различных форм собственности, юридических и физических лиц в качестве практического пособия для проведения независимого финансового контроля экономической деятельности собственной организации и организаций партнеров по бизнесу; преподавателей и студентов экономических вузов, слушателей курсов повышения квалификации, подготовки бухгалтеров и аудиторов – в качестве учебного пособия; профессиональных аудиторов – в качестве справочного пособия. Текст с изменениями и дополнениями на 15 октября 2009 г.

* * *

Приведённый ознакомительный фрагмент книги Стандарты аудиторской деятельности. 34 Федеральных правила. Текст с изменениями и дополнениями на 2009 г. (Коллектив авторов) предоставлен нашим книжным партнёром - компанией ЛитРес .

ФЕДЕРАЛЬНЫЕ ПРАВИЛА (СТАНДАРТЫ) АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Утверждены

Постановлением Правительства

Российской Федерации

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) № 1. ЦЕЛЬ И ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые цели и основные принципы проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее именуется – аудит), которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются – аудитор) обязаны соблюдать.

Цель аудита

2. Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудитор выражает свое мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях.

Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица.

Общие принципы аудита

3. При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться нормами, установленными профессиональными аудиторскими объединениями, членом которых он является (профессиональными стандартами), а также следующими этическими принципами:

независимость;

честность;

объективность;

профессиональная компетентность и добросовестность;

конфиденциальность;

профессиональное поведение.

4. Аудитор в ходе планирования и проведения аудита должен проявлять профессиональный скептицизм и понимать, что могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает аудиторские доказательства, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений. Профессиональный скептицизм следует проявлять в ходе аудита, чтобы, в частности, не упустить из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданных обобщений при подготовке выводов, не использовать ошибочные допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов.

При планировании и проведении аудита аудитор не должен исходить из того, что руководство аудируемого лица является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства. Устные и письменные заявления руководства не являются для аудитора заменой необходимости получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки разумных выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение.

Объем аудита

5. Термин «объем аудита» относится к аудиторским процедурам, которые считаются необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах. Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определяться аудитором с учетом федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, применяемых в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых он является, а также правил (стандартов) аудиторской деятельности аудитора. Помимо правил (стандартов) аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание федеральные законы, другие нормативные правовые акты и, если необходимо, условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения.

Разумная уверенность

6. Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности – это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита.

7. Ограничения, присущие аудиту и влияющие на возможность обнаружения аудитором существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности, имеют место в силу следующих причин:

в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование;

любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются несовершенными (например, не могут гарантировать отсутствие сговора);

преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в подтверждение определенного вывода, а не носит исчерпывающего характера.

8. Дополнительным фактором, ограничивающим надежность аудита, является то, что работа, выполняемая аудитором для формирования своего мнения, основывается на его профессиональном суждении, в частности в отношении:

сбора аудиторских доказательств, в том числе при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур;

подготовки выводов, сделанных на основе аудиторских доказательств, например, при определении обоснованности оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица в ходе подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

9. Кроме того, существуют другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств, используемых для подготовки выводов в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (например, в отношении операций между аффилированными лицами). Для таких случаев в некоторых правилах (стандартах) аудиторской деятельности определены особые процедуры, которые в силу содержания отдельных предпосылок обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства при отсутствии:

необычных обстоятельств, увеличивающих риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности сверх того, который ожидался бы при обычных условиях;

признака, указывающего на наличие какого-либо существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Ответственность за финансовую (бухгалтерскую) отчетность

10. В то время как аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, ответственность за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности.

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) № 2. ДОКУМЕНТИРОВАНИЕ АУДИТА

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к составлению документации в процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.

2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются – аудитор) должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

3. Под термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.

4. Рабочие документы используются:

при планировании и проведении аудита;

при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы;

для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.

5. Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита.

6. Аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. В тех случаях, когда аудитор проводил рассмотрение сложных принципиальных вопросов или высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональное суждение, в рабочие документы следует включать факты, которые были известны аудитору на момент формулирования выводов, и необходимую аргументацию.

7. Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым. Вместе с тем объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.

8. Форма и содержание рабочих документов определяются такими факторами, как:

характер аудиторского задания;

требования, предъявляемые к аудиторскому заключению;

характер и сложность деятельности аудируемого лица;

характер и состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;

необходимость давать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль и проверять выполненную ими работу;

конкретные методы и приемы, применяемые в процессе проведения аудита.

9. Рабочие документы должны быть составлены и систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее проведения. В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуется разработать в аудиторской организации типовые формы документации (например, стандартную структуру аудиторского файла (папки) рабочих документов, бланки, вопросники, типовые письма и обращения и т. п.). Такая стандартизация документирования облегчает поручение работы подчиненным и одновременно позволяет надежно контролировать результаты выполняемой ими работы.

10. Для повышения эффективности аудита допускается использовать в ходе проверки графики, аналитическую и иную документацию, подготовленные аудируемым лицом. В этих случаях аудитор обязан убедиться в том, что такие материалы подготовлены надлежащим образом.

11. Рабочие документы обычно содержат:

информацию, касающуюся организационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица;

выдержки или копии необходимых юридических документов, соглашений и протоколов;

информацию об отрасли, экономической и правовой среде, в которой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность;

информацию, отражающую процесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к ним;

доказательства понимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

доказательства, подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска средств контроля и любые корректировки этих оценок;

доказательства, подтверждающие факт анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннему аудиту и сделанные аудитором выводы;

анализ финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;

анализ наиболее важных экономических показателей и тенденций их изменения;

сведения о характере, временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения;

доказательства, подтверждающие, что работа, выполненная работниками аудитора, осуществлялась под контролем квалифицированных специалистов и была проверена;

сведения о том, кто выполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения;

подробную информацию о процедурах, примененных в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности подразделений и/или дочерних предприятий, проверявшихся другим аудитором;

копии сообщений, направленных другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них;

копии писем и телеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемого лица или обсуждавшимся с ними, включая условия договора о проведении аудита или выявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля;

письменные заявления, полученные от аудируемого лица;

выводы, сделанные аудитором по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычные обстоятельства, которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором;

копии финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения.

12. В случае проведения аудиторских проверок в течение ряда лет некоторые файлы рабочих документов (папки) могут быть отнесены к категории постоянных, обновляемых по мере поступления новой информации, но остающихся по-прежнему значимыми, в отличие от текущих аудиторских файлов (папок), которые содержат информацию, относящуюся в основном к аудиту отдельного периода.

Конфиденциальность, обеспечение сохранности рабочих документов и право собственности на них

13. Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет.

14. Рабочие документы являются собственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут быть предоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора, они не могут служить заменой бухгалтерских записей аудируемого лица.

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) № 3. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее именуется – аудит), применяется в первую очередь к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении данного аудируемого лица. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, включив в него вопросы помимо тех, которые указаны в настоящем правиле (стандарте).

2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются – аудитор) обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.

3. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Планирование работы

4. Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

5. Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности.

6. Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

7. Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита.

Общий план аудита

8. Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

9. При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;

общий уровень компетентности руководства;

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;

влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;

в) риск и существенность, в том числе:

ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;

установление уровней существенности для аудита;

возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или недобросовестных действий;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей;

г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:

относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;

влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;

существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;

д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;

привлечение экспертов;

количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;

количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

е) прочие аспекты, в том числе:

возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;

обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование аффилированных лиц;

особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;

срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;

форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Программа аудита

10. Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

11. В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов. В процессе разработки программы аудита следует учитывать вопросы, указанные в пункте 9 настоящего правила (стандарта).

Изменения в общем плане и программе аудита

12. Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) № 4. СУЩЕСТВЕННОСТЬ В АУДИТЕ

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования, касающиеся концепции существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском.

2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются – аудитор) в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском.

3. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

Существенность

4. Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:

недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

5. Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.

6. Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

7. Аудитору следует принимать во внимание существенность при:

определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;

оценке последствий искажений.

Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском

8. При планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает аудитору решить такие вопросы, как, например, вопрос о том, какие показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности проверять, а также вопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур. Это позволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

9. Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу.

Существенность и аудиторский риск при оценке аудиторских доказательств

10. Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, аудитор может только прогнозировать результаты хозяйственной деятельности и финансовое положение аудируемого лица. Если фактические результаты деятельности и финансовое положение окажутся в значительной степени отличными от прогнозируемых, оценка существенности и аудиторского риска может измениться. Кроме того, аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудита. Это может быть сделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а также в целях предоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита.

Оценка последствий искажений

11. При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.

12. Совокупность неисправленных искажений включает:

конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита;

наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (то есть прогнозируемые ошибки).

13. Если аудитор приходит к выводу о том, что искажения могут оказаться существенными, ему необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Руководство вправе внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

14. В том случае, если руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

15. Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но неисправленными искажениями, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того, как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) № 5. АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к количеству и качеству доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств.

2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются – аудитор) должны получить достаточные надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

3. Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу.

4. Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

5. Тесты средств внутреннего контроля означают действия, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

6. Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Указанные процедуры проверки проводятся в следующих формах:

детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;

аналитические процедуры.

Достаточные надлежащие аудиторские доказательства

7. Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и проведения аудиторских процедур по существу. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность. Обычно аудитор считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые лишь предоставляют доводы в поддержку определенного вывода, а не носят исчерпывающего характера, и зачастую собирает аудиторские доказательства из различных источников или из документов различного содержания с тем, чтобы подтвердить одну и ту же хозяйственную операцию или группу однотипных хозяйственных операций.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

8. При формировании аудиторского мнения аудитор обычно не проверяет все хозяйственные операции аудируемого лица, поскольку выводы относительно правильности отражения остатка средств на счетах бухгалтерского учета, группы однотипных хозяйственных операций или средств внутреннего контроля могут основываться на суждениях или процедурах, проведенных выборочным способом.

9. На суждение аудитора о том, что является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы:

аудиторская оценка характера и величины аудиторского риска как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности, так и на уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета или однотипных хозяйственных операций;

характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также оценка риска средств внутреннего контроля;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

существенность проверяемой статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности;

опыт, приобретенный во время проведения предшествующих аудиторских проверок;

результаты аудиторских процедур, включая возможное обнаружение недобросовестных действий или ошибок;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

источник и достоверность информации.

10. При получении аудиторских доказательств с использованием тестов средств внутреннего контроля аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств с целью подтверждения оценки уровня риска средств внутреннего контроля.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

11. К объектам оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся:

организация – устройство систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, обеспечивающее предотвращение и (или) обнаружение, а также исправление существенных искажений;

функционирование – эффективность действия систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в течение соответствующего периода времени.

12. При получении аудиторских доказательств с использованием аудиторских процедур по существу аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

13. Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности – сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Данные предпосылки включают в себя следующие элементы:

существование – наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

права и обязанности – принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

возникновение – относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода;

полнота – отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета;

стоимостная оценка – отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;

точное измерение – точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;

представление и раскрытие – объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

14. Аудиторские доказательства, как правило, собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторские доказательства, относящиеся к одной предпосылке, например, в отношении существования товарно-материальных запасов, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств относительно другой предпосылки, например, стоимостной оценки. Характер, временные рамки и объем процедур проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, относящиеся более чем к одной предпосылке, например, при проверке погашения дебиторской задолженности он может выявить аудиторские доказательства как относительно ее существования, так и относительно ее величины (стоимостной оценки).

15. Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего:

аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников;

аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;

аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица;

аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме.

16. Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить более высокую степень уверенности по сравнению с той, которая была бы получена в результате рассмотрения аудиторских доказательств по отдельности. И, напротив, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необходимо провести для выяснения причин такого несоответствия.

17. Аудитор должен сопоставлять расходы, связанные с получением аудиторских доказательств, и полезность получаемой при этом информации. Однако сложность работы и расходы не являются достаточным основанием для отказа от выполнения необходимой процедуры.

18. При наличии серьезных сомнений относительно достоверности отражения хозяйственных операций в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить свое мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Процедуры получения аудиторских доказательств

19. Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.

20. Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.

Документальные аудиторские доказательства, характеризующиеся различными степенями надежности, включают в себя:

документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация);

документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица (внешняя и внутренняя информация);

документальные аудиторские доказательства, созданные аудируемым лицом и находящиеся у него (внутренняя информация).

В результате инспектирования материальных активов аудируемого лица предоставляются достоверные аудиторские доказательства относительно их существования, но необязательно относительно права собственности на них или их стоимостной оценки.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

21. Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

22. Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

23. Подтверждение представляет собой ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).

24. Пересчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

25. Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) № 6. АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения, которое составляется по итогам проведенного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее именуется – аудит). Большая часть этих требований может быть использована для подготовки аудиторских заключений по бухгалтерской информации, которая не является финансовой (бухгалтерской) отчетностью.

2. Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с настоящим правилом и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора (далее именуются – аудитор) о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

3. Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность в аудите».

Основные элементы аудиторского заключения

4. Аудиторское заключение включает в себя:

а) наименование;

б) адресата;

в) следующие сведения об аудиторе:

организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора – фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;

место нахождения;

номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;

членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

г) следующие сведения об аудируемом лице:

организационно-правовая форма и наименование;

место нахождения;

номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

абзац исключен. – Постановление Правительства РФ от 07.10.2004 № 532;

д) вводную часть;

е) часть, описывающую объем аудита;

з) дату аудиторского заключения;

и) подпись аудитора.

Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

5. Аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» для того, чтобы отличить аудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например, должностными лицами аудируемого лица, советом директоров.

6. Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т. п.

7. Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава.

8. Аудиторское заключение должно включать заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

9. Пример изложения информации во вводной части аудиторского заключения:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита».

10. Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.

11. Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.

12. В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и включал в себя:

изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

оценку формы соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

(п. 12 в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

13. Аудиторское заключение должно содержать заявление аудитора относительно того, что аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

14. Пример изложения информации в части, описывающей объем аудита:

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации».

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

15. Для выражения аудиторского мнения используются слова: «По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях…».

16. В аудиторском заключении должны быть четко указаны основные принципы и методы (применяемый порядок) ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

17. Основные принципы и методы бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности определяются соответствующими нормативными правовыми актами Российской Федерации.

18. Помимо мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

19. Пример изложения информации в части, содержащей аудиторское мнение:

«По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(XX) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности)».

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

20. Аудитор должен датировать аудиторское заключение числом, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское заключение события и операции, известные аудитору и возникшие до этой даты.

(п. 20 в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

21. Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финансовой (бухгалтерской) отчетности руководством аудируемого лица.

22. Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором.

23. К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторское заключение

24. Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации.

25. Пример аудиторского заключения с выражением безоговорочно положительного мнения:

«АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Наименование: общество с ограниченной ответственностью «ХХХ».

Лицензия: номер, дата, наименование органа, предоставившего аудиторской организации лицензию на осуществление аудиторской деятельности, срок действия.

Является членом (указать наименование аккредитованного профессионального аудиторского объединения).

Аудируемое лицо

Наименование: открытое акционерное общество «YYY».

Место нахождения: индекс, город, улица, номер дома и др.

Государственная регистрация: номер и дата регистрационного свидетельства.

Абзац исключен. – Постановление Правительства РФ от 07.10.2004 № 532.

Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

«ХХ» месяц 20(ХХ) г.

Руководитель (или иное уполномоченное лицо) аудиторской организации либо индивидуальный аудитор (ФИО, подпись, должность).

Руководитель аудиторской проверки (ФИО, подпись, номер, тип квалификационного аттестата и срок его действия).

Печать аудитора».

Модифицированное аудиторское заключение

26. Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

27. При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

28. Аудитор в случае необходимости должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, указывающей на аспект, касающийся соблюдения принципа непрерывности деятельности аудируемого лица.

29. Аудитор также должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей на значительную неопределенность (иную, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

30. Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается после части с выражением мнения и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.

31. Пример аудиторского заключения в части, привлекающей внимание:

«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(XX) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности).

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

Не изменяя мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы обращаем внимание на информацию, изложенную в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности (пункт Х), а именно на то, что до настоящего времени не закончено судебное разбирательство между организацией «YYY» (ответчик) и налоговым органом (истец) по вопросу правильности исчисления налоговой базы по налогам на прибыль и на добавленную стоимость за 20(ХХ) год. Сумма иска составляет ХХХ тыс. рублей. Финансовая (бухгалтерская) отчетность не предусматривает никаких резервов на выполнение обязательств, которые могут возникнуть в результате решения суда не в пользу организации «YYY».

32. Включение привлекающей внимание части с описанием проблемы, связанной с соблюдением принципа непрерывности деятельности или со значительной неопределенностью, обычно является достаточным с точки зрения выполнения аудитором своих обязанностей по подготовке аудиторского заключения. Тем не менее в некоторых случаях, например, в случае большого числа факторов неопределенности, значительных для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор может посчитать уместным отказаться от выражения мнения о ее достоверности вместо включения части, привлекающей внимание к данному аспекту.

33. Аудитор также может модифицировать аудиторское заключение посредством включения (после части с выражением мнения) части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

(п. 33 в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

34. Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

а) имеется ограничение объема работы аудитора;

б) имеется разногласие с руководством относительно:

допустимости выбранной учетной политики;

метода ее применения;

адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обстоятельства, указанные в подпункте «а» настоящего пункта, могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.

Обстоятельства, указанные в подпункте «б» настоящего пункта, могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.

35. Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств…» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

36. Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

37. Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.

38. Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, не являющегося безоговорочно положительным

39. Иногда ограничения объема работы аудитора могут устанавливаться аудируемым лицом (например, если условия аудиторского задания предусматривают, что аудитор не может выполнять процедуры аудита, которые он считает необходимыми). Если ограничение, предусмотренное условиями задания, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за выполнение такого задания, за исключением случаев, когда выполнение задания вытекает из требований законодательства Российской Федерации. Кроме того, аудитор не должен приниматься за выполнение аудиторского задания, когда такое ограничение препятствует выполнению установленных законодательством Российской Федерации обязанностей аудитора.

40. Ограничение объема аудита может быть следствием обстоятельств (например, если время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов). Ограничение объема также возможно, если, по мнению аудитора, учетная документация аудируемого лица отсутствует либо не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми. При этих обстоятельствах аудитор должен выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные доказательства.

41. Если ограничение объема работы аудитора требует выражения мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения, аудиторское заключение должно включать описание этого ограничения и возможных корректировок финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми, если бы не существовало данного ограничения.

42. Пример аудиторского заключения в части, содержащей мнение с оговоркой из-за ограничения объема:

«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

Вместе с тем мы не наблюдали за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов по состоянию на 31 декабря 20(ХХ) г., так как эта дата предшествовала дате привлечения нас в качестве аудиторов организации «YYY».

По нашему мнению, за исключением корректировок (при наличии таковых), которые могли бы оказаться необходимыми, если бы мы смогли проверить количество товарно-материальных запасов, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(XX) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности)».

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

43. Пример аудиторского заключения в части, содержащей отказ от выражения мнения из-за ограничения объема:

«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Абзац исключен. – Постановление Правительства РФ от 07.10.2004 № 532.

(Часть, описывающую объем аудиторской проверки, следует либо опустить, либо изменить в соответствии с конкретными обстоятельствами).

Мы не смогли присутствовать при инвентаризации товарно-материальных запасов из-за ограничений, установленных организацией «YYY» (кратко указать обстоятельства).

Мы также не получили достаточных доказательств (кратко указать причины) в отношении:

дебиторской задолженности;

выручки от реализации товаров, работ, услуг;

кредиторской задолженности;

нераспределенной прибыли (и т. п.).

Вследствие существенности указанных обстоятельств мы не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации».

44. Аудитор может иметь разногласия с руководством аудируемого лица по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Если такие разногласия являются существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.

45. Пример аудиторского заключения в части, содержащей мнение с оговоркой из-за разногласия относительно учетной политики и ненадлежащего метода учета:

«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

В результате проведенного аудита нами установлены нарушения действующего порядка составления финансовой (бухгалтерской) отчетности и ведения бухгалтерского учета, а именно: в составе внеоборотных активов по строке 190 бухгалтерского баланса не отражена стоимость производственного оборудования в размере ХХХ тыс. рублей, а в составе оборотных активов по строке 220 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» не отражена сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на указанное оборудование, в размере ХХХ тыс. рублей. Соответственно по строке 621 «Поставщики и подрядчики» не отражена кредиторская задолженность перед поставщиком в размере ХХХ тыс. рублей.

По нашему мнению, за исключением влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность обстоятельств, изложенных в предыдущей части, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(XX) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности)».

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

46. Пример аудиторского заключения в части, содержащей мнение с оговоркой из-за разногласия относительно раскрытия информации:

«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

В финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» не раскрыта существенная информация:

об обеспечении обязательств и платежей в размере ХХХ тыс. рублей;

об арендованных основных средствах в размере ХХХ тыс. рублей.

По нашему мнению, за исключением обстоятельств, изложенных в предыдущей части, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(XX) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности)».

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

47. Пример аудиторского заключения в части, содержащей отрицательное мнение из-за разногласия относительно учетной политики или адекватности представления финансовой (бухгалтерской) отчетности:

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибылях и убытках;

приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

Мы провели аудит в соответствии с:

Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

(Описание разногласий).

По нашему мнению, вследствие влияния указанных обстоятельств финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» недостоверно отражает финансовое положение на 31 декабря 20(XX) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно и, таким образом, не может быть признана соответствующей требованиям законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности)».

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 № 532)

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) № 7. КОНТРОЛЬ КАЧЕСТВА ВЫПОЛНЕНИЯ ЗАДАНИЙ ПО АУДИТУ

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования в отношении контроля качества выполнения заданий по аудиту.

2. Участники аудиторской группы:

а) должны выполнять процедуры контроля качества, применяемые к конкретному заданию по аудиту;

б) должны предоставлять аудиторской организации соответствующую информацию, чтобы обеспечить эффективное функционирование системы контроля качества в части соблюдения принципа независимости;

в) могут полагаться на установленные в аудиторской организации принципы и процедуры контроля качества (например, в отношении навыков и профессиональной компетентности работников – на принципы и процедуры найма работников и непрерывного профессионального обучения, в отношении независимости – на принципы и процедуры сбора и сообщения соответствующей информации о независимости, в отношении поддержания взаимоотношений с клиентами – на принципы и процедуры, регулирующие порядок решения вопроса о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с уже существующими клиентами, в отношении соблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации и профессиональных стандартов – на мониторинг).

Определения

3. Понятия, используемые в настоящем правиле (стандарте), означают следующее:

а) «руководитель аудиторской проверки» – уполномоченное лицо аудиторской организации, несущее ответственность за выполнение задания по аудиту и подготовку аудиторского заключения;

б) «обзорная проверка качества выполнения задания» – процесс, призванный до выдачи аудиторского заключения объективно оценить значимые суждения и выводы аудиторской группы, сформированные по результатам аудита;

в) «лицо, осуществляющее обзорную проверку качества выполнения задания» – руководящий сотрудник аудиторской организации или иное уполномоченное лицо аудиторской организации, стороннее компетентное лицо или группа таких сторонних лиц, которые обладают достаточным надлежащим опытом и полномочиями, чтобы до выдачи аудиторского заключения объективно оценить значимые суждения и выводы аудиторской группы, сформированные по результатам аудита;

г) «аудиторская группа» – работники, выполняющие задание по аудиту, включая всех экспертов, привлеченных аудиторской организацией к выполнению этого задания;

д) «общественно значимый хозяйствующий субъект» – открытое акционерное общество, иная организация, ценные бумаги которой допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) организаторов торговли на рынке ценных бумаг (например, кредитная или страховая организация, инвестиционный фонд и др.);

е) «мониторинг» – процесс анализа и оценки системы контроля качества аудита аудиторской организации, включающий периодическую выборочную инспекцию завершенных заданий по аудиту, осуществляемый с целью достижения разумной уверенности в том, что система контроля качества функционирует эффективно;

ж) «сетевая организация» – хозяйствующий субъект, который имеет общий контроль, собственников или руководство с другой организацией и который может быть признан на разумной основе любой третьей стороной, располагающей соответствующей информацией, частью национальной или международной сети;

з) «руководящий сотрудник аудиторской организации» – лицо, обладающее полномочиями заключать договоры оказания аудиторских и сопутствующих аудиту услуг от имени аудиторской организации;

и) «работники» – руководящие сотрудники аудиторской организации и иные специалисты, участвующие в аудиторской деятельности аудиторской организации и оказании сопутствующих аудиту услуг;

к) «профессиональные стандарты» – федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций, а также Кодекс этики аудиторов России;

л) «специалисты» – работники аудиторской организации, за исключением руководящих сотрудников;

м) «стороннее компетентное лицо» – лицо, которое не является работником аудиторской организации и обладает профессиональной компетентностью, достаточной для руководства аудиторской проверкой (например, руководящий сотрудник другой аудиторской организации или представитель (с соответствующим опытом) профессионального аудиторского объединения, чьи члены могут выполнять задания по аудиту).

Обязанности руководителя аудиторской проверки по обеспечению качества проведения аудита

4. Руководитель аудиторской проверки несет ответственность за качество выполнения каждого задания по аудиту, которым он руководит.

5. Руководитель аудиторской проверки должен на всех стадиях аудита демонстрировать участникам аудиторской группы высокое качество работы на примере собственных действий или путем соответствующих указаний участникам аудиторской группы. Такие действия и указания должны подчеркивать:

а) важность соблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации и профессиональных стандартов, применяемых принципов и процедур контроля качества аудиторской организации, а также выдачи аудиторского заключения, соответствующего условиям конкретного задания;

б) обеспечение качества, которое является первостепенной задачей.

Этические требования

6. Руководитель аудиторской проверки должен контролировать соблюдение этических требований участниками аудиторской группы.

7. Этические требования, применяемые к аудиторским проверкам, установлены Кодексом этики аудиторов России и включают:

а) честность;

б) объективность;

в) профессиональную компетентность и должную тщательность;

г) конфиденциальность;

д) профессиональное поведение;

е) независимость.

8. Руководитель аудиторской проверки должен обращать особое внимание на соблюдение этических требований всеми участниками аудиторской группы в ходе всего аудита. Если руководитель аудиторской проверки узнает о несоблюдении этических требований участниками аудиторской группы, то он должен проконсультироваться с соответствующими лицами из состава работников аудиторской организации и обеспечить применение соответствующих мер дисциплинарного воздействия на лиц, не соблюдающих этические требования.

9. Руководитель аудиторской проверки и другие участники аудиторской группы должны документально оформлять выявленные проблемы и способы их разрешения.

10. Руководитель аудиторской проверки должен формулировать вывод о соблюдении требований независимости, применяемых к конкретному заданию по аудиту, при этом ему необходимо:

а) получить информацию от аудиторской организации и, если уместно, от сетевых организаций с целью выявления и оценки обстоятельств и взаимоотношений, которые создают угрозы независимости;

б) оценить информацию о выявленных нарушениях процедур независимости, если таковые имели место, и определить, представляют ли они угрозу независимости для конкретного задания по аудиту;

в) принять соответствующие меры для устранения угроз независимости или сокращения их до приемлемо низкого уровня, а также своевременно сообщать аудиторской организации о любых таких случаях, чтобы аудиторская организация могла предпринять соответствующие меры;

г) документально оформлять выводы в отношении независимости, а также все имеющие отношение к этому вопросу рассуждения, аргументирующие эти выводы.

11. Руководитель аудиторской проверки может обнаружить угрозу независимости в отношении конкретного задания по аудиту, которую меры предосторожности не смогли устранить или сократить до приемлемо низкого уровня. В таком случае руководитель аудиторской проверки должен проконсультироваться с соответствующими лицами из состава работников аудиторской организации, с тем чтобы обеспечить принятие соответствующих мер безопасности, которые гарантируют устранение угроз независимости или сокращение их до приемлемо низкого уровня, вплоть до отказа от выполнения задания. Все рассуждения и выводы касательно этого вопроса должны быть документально оформлены.

Решение о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с клиентом по конкретному аудиторскому заданию

12. Руководитель аудиторской проверки должен убедиться, что все необходимые процедуры в отношении решения о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с клиентом по конкретному аудиторскому заданию были соблюдены и что были сделаны надлежащие выводы, которые были документально оформлены.

13. Решение о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с клиентом может быть инициировано руководителем аудиторской проверки или иным лицом.

14. Решение о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с клиентом по конкретному аудиторскому заданию предусматривает:

оценку честности основных собственников потенциального аудируемого лица, его руководства и представителей собственника;

оценку профессиональной компетентности участников аудиторской группы, необходимой для выполнения конкретного задания по аудиту, а также наличия у них необходимого времени и ресурсов, способности аудиторской организации и участников аудиторской группы соблюдать этические требования.

Если при оценке одного из этих условий возникают вопросы, то участники аудиторской группы должны обратиться за консультацией к руководству аудиторской организации или юристам, документально оформив способы решения этих вопросов.

15. Решение о продолжении сотрудничества с клиентом предваряет оценка значимых вопросов, возникших в ходе текущего или предыдущего задания по аудиту, а также влияния их последствий на продолжение сотрудничества. Например, клиент мог начать расширение своей деятельности в области, в которой работники аудиторской организации не обладают нужным опытом и знаниями.

16. Руководитель аудиторской проверки в случае получения им информации, которая, будучи известной ранее, привела бы к отказу от выполнения задания по аудиту, должен своевременно сообщить эту информацию аудиторской организации, чтобы обеспечить принятие коллегиального решения.

Формирование аудиторской группы

17. Руководитель аудиторской проверки должен убедиться, что участники аудиторской группы обладают соответствующими навыками, профессиональной компетентностью, полномочиями и временем, необходимыми для выполнения задания по аудиту в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации и профессиональными стандартами.

18. Под соответствующими навыками и профессиональной компетентностью подразумевается:

а) понимание задания по аудиту и практический опыт выполнения аналогичных по характеру и сложности заданий, приобретенный посредством обучения и предыдущей работы;

б) знание и понимание нормативных правовых актов Российской Федерации и профессиональных стандартов;

в) знания в области информационных технологий;

г) знание отраслей, в которых функционирует клиент;

д) способность формировать профессиональное суждение;

е) понимание принципов и процедур контроля качества, установленных в аудиторской организации.

Выполнение задания

19. Руководитель аудиторской проверки несет ответственность за распределение работ, надзор и выполнение задания по аудиту в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации и профессиональными стандартами, а также за выдачу аудиторского заключения, соответствующего условиям задания.

20. Руководитель аудиторской проверки руководит выполнением задания по аудиту, информируя участников аудиторской группы об их обязанностях и ответственности, о характере деятельности клиента, вопросах, связанных с рисками, проблемах, которые могут возникнуть, а также подробном подходе к выполнению задания.

В обязанности участников аудиторской группы входит соблюдение объективности и следование должному профессиональному скептицизму, а также выполнение порученной работы при неукоснительном соблюдении этических требований. Участники аудиторской группы могут обращаться за разъяснениями к более опытным участникам, поддерживая в аудиторской группе надлежащий стиль профессионального общения.

21. Участники аудиторской группы должны понимать цели и задачи выполняемого ими задания по аудиту.

22. Надзор за выполнением задания, осуществляемый руководителем аудиторской проверки, включает:

а) наблюдение за ходом выполнения задания по аудиту;

б) оценку навыков и профессиональной компетентности каждого участника аудиторской группы, наличия у него времени, достаточного для выполнения задания по аудиту, понимания данных ему инструкций, а также соответствия его работы запланированному подходу;

в) решение значимых вопросов, возникающих в ходе выполнения задания по аудиту, оценку их значимости и в случае необходимости соответствующее изменение запланированного подхода;

г) выявление вопросов, в отношении которых необходимо разъяснение или проведение в ходе аудита консультаций с более опытными участниками аудиторской группы.

23. Надзорные функции подразумевают проверку работы менее опытных участников аудиторской группы более опытными, в том числе руководителем аудиторской проверки. Лица, осуществляющие надзор, оценивают:

а) соответствует ли выполненная работа нормативным правовым актам Российской Федерации и профессиональным стандартам;

б) возникали ли значимые вопросы, требовавшие дальнейшего рассмотрения;

в) проводились ли консультации и были ли выводы консультаций при условии их проведения документально оформлены и применены на практике;

г) есть ли необходимость в пересмотре характера, временных рамок и объема выполненной работы;

д) насколько выполненная работа подтверждает полученные выводы и документально оформлена;

е) достаточность и надлежащий характер полученных аудиторских доказательств, на которых основывается аудиторское заключение;

ж) достигнуты ли цели при выполнении аудиторских процедур.

24. До выдачи аудиторского заключения руководитель аудиторской проверки должен проверить рабочие документы аудитора и обсудить работу с участниками аудиторской группы, чтобы убедиться в достаточности и надлежащем характере полученных аудиторских доказательств, подтверждающих сделанные выводы.

25. Руководитель аудиторской проверки должен своевременно осуществлять надзор за ходом выполнения каждого этапа аудита. Это позволяет своевременно решать значимые вопросы до выдачи аудиторского заключения. Осуществляемый руководителем аудиторской проверки такой надзор должен охватывать наиболее значимые суждения, особенно те, которые относятся к сложным или спорным вопросам, выявленным в ходе аудита, а также значимые риски и иные области, которые руководитель аудиторской проверки сочтет важными. Руководитель аудиторской проверки не должен проверять все рабочие документы аудитора, однако он должен документально оформить информацию о том, когда и какие рабочие документы были им проверены. Ответы на вопросы руководителя аудиторской проверки, возникающие при осуществлении им указанного надзора, должны быть аргументированы.

26. В случае если вновь назначенный руководитель аудиторской проверки приступает к руководству аудитом в ходе его выполнения, то этот руководитель аудиторской проверки должен проверить, какая работа была уже выполнена по состоянию на дату его назначения. Надзорных процедур такого рода должно быть достаточно для того, чтобы указанному руководителю аудиторской проверки убедиться в том, что работа, выполненная по состоянию на дату проведения этих процедур, была спланирована и выполнена в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации и профессиональными стандартами.

27. В случае если в задании по аудиту участвует несколько руководителей аудиторской проверки, то у участников аудиторской группы должно быть ясное представление о функциях и об ответственности каждого руководителя аудиторской проверки.

28. Руководитель аудиторской проверки должен:

а) отвечать за организацию получения участниками аудиторской группы консультаций по сложным и спорным вопросам;

б) убедиться, что участники аудиторской группы имеют возможность в ходе выполнения задания по аудиту получать соответствующие разъяснения и консультации как от других, более опытных участников аудиторской группы или лиц, имеющих соответствующие знания, полномочия и опыт, работающих в аудиторской организации, так и от сторонних компетентных лиц;

в) убедиться, что характер и объем консультаций, а также сделанные на основании таких консультаций выводы документально оформлены и согласованы с лицами, осуществлявшими консультирование;

г) убедиться, что выводы, сделанные по результатам консультаций, были применены на практике.

29. Для того чтобы проведение консультаций с компетентными лицами было результативно, необходимо, чтобы этим лицам была предоставлена вся исходная информация, на основании которой они могли бы дать соответствующие рекомендации по методологическим, этическим и иным вопросам. В случае необходимости участники аудиторской группы могут обратиться за консультацией к лицам, имеющим соответствующие знания, полномочия и опыт, работающим в аудиторской организации и за ее пределами. Выводы, сделанные в результате таких консультаций, должны быть документально оформлены и применены на практике.

30. Аудиторская организация может обратиться за консультацией к сторонним компетентным лицам, в частности другим аудиторским организациям и профессиональным аудиторским объединениям, а также к иным организациям, которые оказывают соответствующие услуги в области контроля качества аудита и сопутствующих аудиту услуг.

31. Документация, касающаяся проведения консультаций с компетентным лицом по сложным или спорным вопросам, должна быть согласована лицом, обратившимся за консультацией, и лицом, предоставившим консультацию. Документация должна быть достаточно полной и детальной, чтобы понятно раскрыть предмет консультации и результаты консультации, включая все принятые решения, основания для их принятия и способы их применения на практике.

32. В случае если между участниками аудиторской группы и лицом, предоставляющим консультации, или между руководителем аудиторской проверки и лицом, осуществляющим обзорную проверку качества выполнения задания, возникает расхождение мнений, то участники аудиторской группы должны следовать принципам и процедурам в отношении порядка разрешения разногласий, установленным в аудиторской организации.

33. Руководитель аудиторской проверки информирует участников аудиторской группы о том, что они могут сообщать о расхождении мнений ему или иным руководящим сотрудникам аудиторской организации.

34. При проведении аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов руководитель аудиторской проверки должен:

а) убедиться в назначении лица, осуществляющего обзорную проверку качества выполнения задания;

б) обсуждать значимые вопросы, возникающие в ходе выполнения задания по аудиту, включая вопросы, возникающие в ходе проведения обзорной проверки качества выполнения задания, с лицом, осуществляющим обзорную проверку качества выполнения задания;

в) не выдавать аудиторское заключение до тех пор, пока не будет завершена обзорная проверка качества выполнения задания.

35. В отношении других аудиторских заданий, для которых выполняется обзорная проверка качества выполнения заданий, руководитель аудиторской проверки должен следовать положениям, предусмотренным подпунктами «а» – «в» пункта 34 настоящего правила (стандарта).

36. В случае если обзорная проверка качества выполнения задания перед началом его выполнения не была признана необходимой, то руководитель аудиторской проверки должен систематически оценивать изменяющиеся обстоятельства, которые могут потребовать проведения такой проверки.

37. Обзорная проверка качества выполнения задания включает объективную оценку значимых суждений, сформированных участниками аудиторской группы и выводов, формирующих основу аудиторского заключения.

38. Обзорная проверка качества выполнения задания, как правило, включает обсуждение хода выполнения задания с руководителем аудиторской проверки, анализ финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения, в частности его соответствия условиям конкретного задания. Также такая обзорная проверка предусматривает выборочный анализ рабочих документов аудитора, связанных со значимыми суждениями и выводами, сделанными аудиторской группой. Объем указанной обзорной проверки зависит от сложности задания и риска того, что аудиторское заключение может не соответствовать условиям задания. Обзорная проверка качества выполнения задания не снижает ответственности руководителя аудиторской проверки.

39. Обзорная проверка качества выполнения заданий по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов включает:

а) оценку аудиторской группой независимости аудиторской организации в контексте конкретного задания по аудиту;

б) оценку значимых рисков, выявленных в ходе выполнения задания (в соответствии с правилом (стандартом) № 8), и процедуры, выполняемые в ответ на оцененные аудитором риски, включая оценку аудиторской группой риска ошибок и недобросовестных действий и выполнения аудиторской группой процедур в ответ на этот риск;

в) суждения в отношении уровня существенности и значимых рисков;

г) получение соответствующих консультаций по сложным или спорным вопросам либо при расхождении мнений, а также выводы, сделанные по результатам этих консультаций;

д) значимость исправленных и неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита;

е) обстоятельства, информация о которых должна быть доведена до сведения руководства аудируемого лица, представителей собственника или иных лиц;

ж) соответствие выбранных для анализа рабочих документов аудитора выполненной работе, послужившей основой для формирования значимых суждений и сделанных выводов;

з) надлежащий характер выданного аудиторского заключения.

40. Обзорные проверки качества выполнения заданий, отличных от аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов, могут в зависимости от обстоятельств охватывать в полном объеме или частично все указанные в пункте 39 настоящего правила (стандарта) положения.

Мониторинг

41. Руководитель аудиторской проверки должен оценивать результаты мониторинга, отражаемые в последней информации, распространяемой аудиторской организацией и, если применимо, другими аудиторскими организациями, являющимися членами сетевых аудиторских организаций.

Руководитель аудиторской проверки оценивает, насколько недостатки, отраженные в этой информации, могут повлиять на задание по аудиту и насколько меры, принимаемые аудиторской организацией для исправления ситуации, достаточны в контексте этого задания по аудиту.

42. Недостатки системы контроля качества выполнения заданий, выявленные в процессе мониторинга, не означают, что конкретное задание по аудиту было выполнено не в соответствии с нормативными правовыми актами в области аудита и федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) № 8. ПОНИМАНИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ АУДИРУЕМОГО ЛИЦА, СРЕДЫ, В КОТОРОЙ ОНА ОСУЩЕСТВЛЯЕТСЯ, И ОЦЕНКА РИСКОВ СУЩЕСТВЕННОГО ИСКАЖЕНИЯ АУДИРУЕМОЙ ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к пониманию деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля и оценку рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.

2. Аудитор должен изучить деятельность аудируемого лица и среду, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля, в объеме, достаточном для выявления и оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, явившегося следствием ошибок или недобросовестных действий руководства и (или) работников аудируемого лица, а также достаточном для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур.

3. Понимание деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, имеет большое значение при проведении аудита. В частности, такое понимание дает основу для планирования аудита и выражения профессионального суждения аудитора об оценке рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности и ответных действиях в связи с этими рисками в процессе аудита, таких, как:

а) установление уровня существенности и оценка того, остается ли суждение о существенности неизменным в процессе проведения аудита;

б) рассмотрение уместности выбора и порядка применения учетной политики и адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

в) выявление областей аудируемого лица, требующих особого внимания аудитора, в частности операции со связанными сторонами, уместность допущений руководства о непрерывности деятельности организации или изучение целей хозяйственных операций;

г) определение ожидаемых хозяйственных показателей аудируемого лица для использования их при выполнении аналитических процедур;

д) планирование и выполнение дальнейших аудиторских процедур в целях сокращения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня;

е) оценка достаточности и надлежащего характера полученных аудиторских доказательств, таких, как уместность допущений, а также устных и письменных заявлений и разъяснений руководства аудируемого лица.

4. Аудитор использует профессиональное суждение для определения требуемого объема знаний о деятельности аудируемого лица и его среде, включая систему внутреннего контроля. Первоочередной задачей аудитора является выяснение того, достаточно ли достигнутое понимание деятельности для оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур. Объем знаний деятельности аудируемого лица, необходимый аудитору, как правило, ниже объема знаний, которым обладает руководство аудируемого лица.

Процедуры оценки рисков и источники информации о деятельности аудируемого лица и среде, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля

5. Приобретение знаний о деятельности аудируемого лица и среде, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля, является непрерывным динамичным процессом сбора, обновления и анализа информации на всех стадиях аудита. Аудиторские процедуры, осуществляемые с целью приобретения знаний о деятельности аудируемого лица, относятся к процедурам оценки рисков, потому что определенная информация, полученная путем выполнения таких процедур, может быть использована аудитором в качестве аудиторских доказательств при оценке рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности. Кроме того, выполняя процедуры оценки рисков, аудитор может получить аудиторские доказательства в отношении групп однотипных хозяйственных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и раскрытия информации и связанных с ними предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также об операционной эффективности средств контроля, даже если такие аудиторские процедуры не были специально запланированы в качестве процедур проверки по существу или тестов средств контроля. Аудитор имеет право также запланировать выполнение процедур проверки по существу или тестов средств контроля параллельно с процедурами оценки рисков, если посчитает такой подход эффективным.

6. Аудитор должен выполнять следующие процедуры оценки рисков в целях ознакомления с деятельностью аудируемого лица и со средой, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля:

запросы в адрес руководства или других сотрудников аудируемого лица;

аналитические процедуры;

наблюдение и инспектирование.

Аудитор не обязан выполнять все указанные процедуры оценки рисков в отношении каждой проблемы, указанной в пункте 19 настоящего правила (стандарта). Однако все процедуры оценки рисков выполняются аудитором в ходе достижения необходимого объема знаний о деятельности аудируемого лица.

7. Кроме процедур оценки рисков, предусмотренных пунктом 6 настоящего правила (стандарта), аудитор выполняет прочие аудиторские процедуры, позволяющие получить информацию, которая может оказаться полезной при выявлении рисков существенного искажения. Например, аудитор может рассмотреть целесообразность направления запросов в адрес организаций, оказывающих аудируемому лицу юридические услуги или услуги по оценочной деятельности. Просмотр информации, полученной из внешних источников, в частности аналитических отчетов, отчетов, подготовленных банками или органами статистики, экономических и профессиональных газет и журналов или официальных правовых и финансовых изданий, может быть полезным при ознакомлении с деятельностью аудируемого лица.

8. Несмотря на то, что большая часть информации, которую аудитор получает путем запросов, может быть получена от руководства аудируемого лица и тех, кто отвечает за составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, запросы, направленные сотрудникам аудируемого лица, в частности производственному персоналу, внутренним аудиторам и другим сотрудникам с различными административными функциями, могут быть полезными в обеспечении аудитора различными точками зрения при выявлении рисков существенного искажения информации.

Определяя сотрудников аудируемого лица, которым могут быть направлены запросы, а также количество таких запросов, аудитор учитывает, какого рода информация может быть получена, чтобы помочь аудитору выявить риски существенного искажения информации.

Ответы на запросы, направленные представителям собственника, могут помочь аудитору понять обстановку, в которой готовится финансовая (бухгалтерская) отчетность.

Ответы на запросы, направленные внутренним аудиторам, могут иметь отношение к их деятельности, касающейся организации и функционирования системы внутреннего контроля аудируемого лица, и дать представление о том, насколько удовлетворительно реагировало руководство аудируемого лица на результаты этой деятельности.

Ответы на запросы в адрес сотрудников, участвующих в инициировании, выполнении или отражении в бухгалтерском учете сложных или необычных операций, могут помочь аудитору в оценке уместности выбора и применения аудируемым лицом определенных правил учета.

Ответы на запросы, направленные сотрудникам юридической службы аудируемого лица, могут иметь отношение к таким вопросам, как судебные дела и претензионные споры, в которых участвует аудируемое лицо, соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов, знание фактов недобросовестных действий или обстоятельств, указывающих на возможность недобросовестных действий, гарантии, обязательства, соглашения (в частности о совместной деятельности) с контрагентами и содержание договорных условий.

Ответы на запросы, направленные персоналу, занимающемуся маркетингом или продажами, могут касаться вопросов изменений в стратегиях маркетинга аудируемого лица, тенденциях продаж или контрактных соглашениях с покупателями и заказчиками.

9. Аналитические процедуры могут помочь выявить необычные операции или события, а также показатели, коэффициенты и тенденции, которые могут свидетельствовать о возможных проблемах, имеющих значение для финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудита.

При выполнении аналитических процедур в качестве процедур оценки рисков аудитор приблизительно оценивает показатели ожидаемых результатов деятельности и вероятные соотношения. В случае если сопоставление этих показателей ожидаемых результатов деятельности с учтенными суммами или коэффициентами, рассчитанными на основе учтенных сумм, приводит к необычным или неожиданным соотношениям, аудитор учитывает эти результаты при выявлении рисков существенного искажения информации.

В случае если в таких аналитических процедурах используются данные, обобщенные на достаточно высоком уровне, то результаты таких аналитических процедур могут служить только первичным индикатором наличия существенного искажения. Аудитор рассматривает результаты таких аналитических процедур наряду с другой информацией, собранной при выявлении рисков существенного искажения.

10. Наблюдение и инспектирование могут стать как основой для направления запросов руководству и другим сотрудникам аудируемого лица, так и источником информации о деятельности аудируемого лица и среде, в которой она осуществляется. Такие аудиторские процедуры обычно включают:

а) наблюдение за различными областями деятельности и операциями аудируемого лица;

б) инспектирование документов (таких, как бизнес-планы и стратегии развития), учетных записей и регламентов системы внутреннего контроля;

в) изучение отчетов, подготовленных руководством (таких, как квартальные отчеты руководства и промежуточная финансовая (бухгалтерская) отчетность), отчетов представителей собственника (например, протоколы заседаний совета директоров);

г) посещение административных зданий и производственных помещений аудируемого лица;

д) прослеживание отражения хозяйственных операций в информационных системах, формирующих данные для финансовой (бухгалтерской) отчетности (сквозные проверки).

11. В случае если аудитор намеревается использовать информацию о деятельности аудируемого лица и его среде, собранную в предыдущие периоды, аудитор должен определить, не произошли ли изменения, которые могут оказать влияние на актуальность такой информации для текущего аудита. При повторяющихся аудитах опыт, полученный в ходе предыдущего аудита, способствует лучшему пониманию деятельности аудируемого лица.

В частности, аудиторские процедуры, выполненные в ходе предыдущих аудитов, обычно позволяют получить аудиторские доказательства в отношении организационной структуры и средств контроля аудируемого лица, а также информацию об имевших место в прошлом искажениях и о том, были ли они своевременно исправлены. Все это помогает аудитору при оценке рисков существенного искажения во время текущего аудита. Однако такая информация может стать неуместной для текущего аудита вследствие изменений, произошедших в деятельности аудируемого лица и его среде. Поэтому аудитор должен направить соответствующие запросы и выполнить прочие уместные аудиторские процедуры, в том числе сквозные проверки, с целью выявления возможных изменений, способных оказать влияние на актуальность такой информации.

12. Аудитором принимается во внимание и прочая информация, если она уместна для текущего аудита, в частности та, которая была собрана при решении вопроса о заключении договора с аудируемым лицом или продолжении сотрудничества с ним, или информация, полученная из опыта оказания других аудиторских услуг для аудируемого лица, в частности работ по обзорной проверке промежуточной финансовой информации.

13. Участники аудиторской группы должны обсудить подверженность финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица существенным искажениям.

14. Цель такого обсуждения состоит в том, чтобы участники аудиторской группы достигли большего понимания возможности существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок, которые могут иметь место в определенных областях, являющихся объектом порученных им заданий, и поняли, каким образом результаты аудиторских процедур, которые выполняют участники аудиторской группы, могут повлиять на другие аспекты аудита, включая решения о характере, сроках и об объеме дальнейших аудиторских процедур.

16. Решение, кого из участников аудиторской группы привлекать к обсуждению подверженности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица существенным искажениям, каким образом, где и в какой форме проводить такое обсуждение, является предметом профессионального суждения. В обсуждении обычно участвуют ведущие сотрудники аудиторской группы, так как всем участникам аудиторской группы необязательно иметь исчерпывающее представление обо всех аспектах аудиторской проверки. Форма обсуждения зависит от выполняемых участниками аудиторской группы функций, их опыта и информационных потребностей.

Например, при аудите, охватывающем несколько объектов аудита, может иметь место несколько обсуждений, участниками каждого из которых будут ведущие участники аудиторских групп каждого наиболее важного объекта аудита.

При планировании обсуждений следует решить, приглашать ли для участия в них экспертов, включенных в аудиторскую группу. Руководитель аудиторской проверки может решить, что включение в число участников обсуждения эксперта, владеющего знаниями в области информационных систем или какими-либо другими навыками, является необходимым.

17. В соответствии с правилом (стандартом) № 1 аудитор в ходе планирования и проведения аудита должен проявлять профессиональный скептицизм. На обсуждениях, проводимых для участников аудиторской группы, следует подчеркивать необходимость проявления профессионального скептицизма в течение всего периода выполнения аудиторского задания, чтобы не пропустить информацию или иные обстоятельства, указывающие на возможность наличия существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.

18. Возможно проведение и иных обсуждений, способствующих обмену между участниками аудиторской группы информацией относительно подверженности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица существенным искажениям. Целью в этом случае является общение участников аудиторской группы и обмен информацией, полученной в ходе аудита, которая может оказать влияние как на оценку рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий или ошибок, так и на аудиторские процедуры, выполняемые в отношении рисков.

Понимание деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля

19. Понимание аудитором деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, заключается в понимании следующих проблем:

отраслевые, правовые и другие внешние факторы, влияющие на деятельность аудируемого лица, включая применяемые способы ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица;

характер деятельности аудируемого лица, включая выбор и применение учетной политики;

цели и стратегические планы аудируемого лица, связанные с ними риски хозяйственной деятельности, указывающие на возможное существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности;

основные показатели деятельности аудируемого лица и тенденции их изменения;

система внутреннего контроля.

Примеры проблем, которые аудитор может рассматривать в процессе ознакомления с деятельностью аудируемого лица и со средой, в которой она осуществляется, приведены в приложении № 1. Элементы системы внутреннего контроля приведены в приложении № 2.

20. Характер, сроки и объем выполняемых процедур оценки риска зависят от масштаба и сложности деятельности аудируемого лица и опыта работы аудитора с аудируемым лицом. Кроме того, выявление значительных изменений в любом из указанных вопросов по сравнению с предшествующими периодами особенно важно для достижения достаточного понимания деятельности аудируемого лица в целях выявления и оценки рисков существенного искажения.

21. Аудитор должен ознакомиться с соответствующими отраслевыми, правовыми и другими внешними факторами, влияющими на деятельность аудируемого лица, включая применяемые способы ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Эти факторы включают следующие отраслевые особенности:

а) конкуренция в отрасли;

б) взаимоотношения с поставщиками и покупателями;

в) изменения в технологии производства;

г) экологические требования, оказывающие влияние на отрасль и аудируемое лицо;

д) применяемые способы ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

е) требования нормативных правовых актов, в том числе регулирующих сферу деятельности аудируемого лица;

ж) сложившиеся общие экономические условия.

22. Отрасли, в которой осуществляет свою деятельность аудируемое лицо, могут быть присущи конкретные риски возможного существенного искажения информации, связанные с самим характером деятельности или регулирующими ее рамками. В таких случаях в аудиторскую группу должны входить лица, обладающие надлежащими и достаточными знаниями и опытом.

23. Нормативными правовыми актами устанавливаются применимые способы ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые руководство аудируемого лица должно использовать при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности и которыми руководствуется аудитор. При этом как аудитор, так и аудируемое лицо должны понимать эти способы.

24. Аудитор должен ознакомиться с особенностями деятельности аудируемого лица. Особенности деятельности аудируемого лица определяются осуществляемыми хозяйственными операциями, формой собственности и способом управления, видом финансовых вложений, которые оно осуществляет и намерено осуществить, его структурой и источником финансирования. Понимание особенностей деятельности аудируемого лица позволяет аудитору разобраться в группах однотипных операций, остатках на счетах бухгалтерского учета и раскрытии информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

25. Аудируемое лицо может иметь сложную структуру, включающую дочерние организации или территориально отдаленные структурные подразделения, что усложняет процесс консолидации финансовой (бухгалтерской) отчетности и может явиться причиной рисков существенного искажения информации.

26. Понимание того, кто является собственниками аудируемого лица и каковы взаимоотношения между собственниками и другими лицами, важно для определения того, выявлены ли и учтены ли надлежащим образом операции со связанными сторонами.

27. Аудитору необходимо обладать знаниями о выбранной и применяемой аудируемым лицом учетной политике, аудитор также должен установить, уместна ли она для деятельности аудируемого лица и согласуется ли со способами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Знания, необходимые аудитору для выполнения аудиторского задания, охватывают также знание:

способов, которые аудируемое лицо использует для учета сложных или необычных операций;

последствий учета хозяйственных операций, в отношении которых существует неопределенность или неоднозначность в силу противоречивости нормативных требований или их отсутствия;

изменений в учетной политике аудируемого лица.

Аудитор должен также выявлять случаи, когда аудируемое лицо впервые применяет требования новых нормативных правовых актов, регулирующих бухгалтерский учет. Если в учетной политике аудируемого лица произошли изменения, то аудитор должен рассмотреть причины изменений, а также установить, являются ли изменения надлежащими и соответствуют ли они установленным способам ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

28. Финансовая (бухгалтерская) отчетность, составленная в соответствии с применяемыми способами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, должна включать надлежащее раскрытие существенной информации. Эта информация касается форм, структуры представления и содержания финансовой (бухгалтерской) отчетности, примечаний, включая используемую терминологию, уровень детализации, классификацию статей в отчетности и основания для представленных числовых показателей. Аудитор обращает внимание на то, раскрыло ли аудируемое лицо надлежащим образом какую-либо проблему в свете обстоятельств и фактов, о которых аудитору стало известно к моменту проведения аудита.

29. Аудитору необходимо обладать знаниями о целях и стратегических планах аудируемого лица и связанных с ними рисках хозяйственной деятельности, которые могут привести к существенному искажению финансовой (бухгалтерской) отчетности. Деятельность аудируемого лица подвержена влиянию отраслевых, правовых и прочих внутренних и внешних факторов. В условиях воздействия указанных факторов руководство аудируемого лица или представители собственника определяют цели, которые могут быть подготовлены в виде общего плана действий аудируемого лица. Стратегические планы включают в себя подходы, с помощью которых руководство намеревается достичь своих целей. Риски хозяйственной деятельности являются результатом существенных условий, событий, обстоятельств, действия или бездействия, которые могут негативно повлиять на способность аудируемого лица достигать своих целей и реализовывать свои стратегии, или результатом выбора ненадлежащих целей и стратегий. В деятельности аудируемого лица также происходят изменения под воздействием изменений внешней среды и, соответственно, меняются с течением времени стратегические планы и цели.

30. Риск хозяйственной деятельности представляет собой более широкое понятие, чем риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности. Риск хозяйственной деятельности может возникнуть вследствие каких-либо изменений или возникших сложностей в деятельности, в то же время неспособность распознать необходимость внесения изменения в деятельность может также привести к риску. Изменение в деятельности может произойти, в частности, в результате разработки нового вида продукции, которая может оказаться неудачной, непредсказуемой реакции рынка, даже если разработан удачный вид продукции, а также упущений, которые приведут к возникновению обязательств и риску ухудшения репутации.

Конец ознакомительного фрагмента.

В системе нормативного регулирования аудиторской деятельности важное место занимают правила (стандарты) аудита. Реализация их требований на практике служит определенной гарантией качества проверки.

Основные принципы стандартов аудиторской деятельности выражаются в следующем:

1. аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования, определяющие нормативные требования к качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении. С изменением экономических условий аудиторские стандарты подлежат периодическому пересмотру для максимального удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчетности;
2. на базе аудиторских стандартов формируются учебные программы для подготовки аудиторов, а также единые требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью;
3. аудиторские стандарты служат основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов;
4. стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы.

Значение стандартов состоит по сути в том, что они:

• обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;
• содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;
• помогают пользователям понять процесс аудиторской проверки;
• создают общественный имидж профессии;
• устраняют контроль со стороны государства;
• помогают аудитору вести переговоры с клиентом;
• обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.

Международные стандарты аудита

Создание системы международных хозяйственных связей обусловило необходимость гармонизации стандартов аудита на международном уровне, что позволило расширить круг пользователей финансовой отчетности, облегчило сопоставление финансовых показателей деятельности компаний разных стран и дало возможность оценивать компетентность и профессионализм аудиторских фирм.

Международные стандарты аудита (МСА) – ϶ᴛᴏ справочник для профессиональных аудиторов, в кᴏᴛᴏᴩом содержится описание общепризнанных методов аудита. Российские практикующие аудиторы могут применять международные стандарты в ϲʙᴏей деятельности, что будет способствовать дальнейшей интеграции в международное аудиторское сообщество.

Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в т.ч. Международная федерация бухгалтеров (МФБ), созданная в 1977 г. Непосредственно аудиторскими стандартами занимается Комитет по международной аудиторской практике (КМАП), кᴏᴛᴏᴩый будет постоянным комитетом Совета МФБ.

Международные стандарты проведения аудита, издаваемые Комитетом, должны:

• способствовать развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового;
• унифицировать по мере возможности подход к аудиту в международном масштабе.

Статус Международных стандартов аудита. МСА предназначены для применения при аудите финансовой отчетности, а также при аудите иной информации и предоставлении сопутствующих услуг. МСА содержат основные принципы и необходимые процедуры, ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующие руководства, представленные в форме пояснительного и иного материала. Стоит сказать, для обеспечения понимания и правильного применения основных принципов и необходимых процедур наряду с ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующими руководствами крайне важно учитывать полный текст МСА, включая пояснительные и иные материалы, содержащиеся в них. И только в исключительных случаях аудитор может отступить от МСА. При ϶ᴛᴏм он должен быть готов аргументировать подобное отступление.

МСА не отменяют местных нормативных актов, регулирующих аудит финансовой или иной информации в каждой отдельной стране. В той степени, в какой МСА ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙуют местным нормативным актам в конкретном случае, аудит финансовой или иной информации в каждой отдельной стране, проводимый согласно местным нормативным актам, должен ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙовать МСА. В случае, если местные нормативные акты отличаются либо противоречат МСА по конкретному случаю, организациям – членам МФБ крайне важно следовать обязательствам членства, предусмотренным в Конституции МФБ в отношении данных МСА.

Статус Стоит сказать - положений о международной аудиторской практике. Стоит сказать - положения о международной аудиторской практике (ПМАП) разрабатываются с целью предоставления практической помощи аудиторам в соблюдении стандартов и обеспечения надлежащей аудиторской практики.

Утвержденным текстом проекта для рассмотрения, стандарта или положения считается текст, опубликованный МФБ на английском языке. Организации – члены МФБ получают право на перевод данных документов после получения надлежащего разрешения МФБ с целью их опубликования на языке ϲʙᴏей страны. Перевод документов осуществляется за счет организаций-членов и должен включать наименование организации, кᴏᴛᴏᴩая его подготовила, а также ссылку на то, что данный документ будет переводом утвержденного текста.

Первое издание МСА на русском языке представляло собой важный шаг по переходу российских аудиторов на международные стандарты. При этом ϶ᴛᴏ издание изобиловало ошибками и неточностями, что вызывало нарекания тех российских аудиторов, кᴏᴛᴏᴩые были знакомы с англоязычным первоисточником. Издание МСА 1999 г. на русском языке еще проходило процедуру редактирования, когда международная федерация бухгалтеров IFAC выпустила на английском языке издание 2000 г. Это обстоятельство создало новые объективные предпосылки несовпадения самого последнего варианта МСА и российских разработок, основанных на официальном русском переводе 1999 г.

В издании МСА 2001 г. ряд документов существенно отличается от издания 1999 г., кроме того, к ϶ᴛᴏму времени появились новые стандарты. Отметим, что текст нового перевода был взят российскими разработчиками за основу при подготовке новых российских федеральных стандартов аудита.

В МСА все стандарты собраны в 10 смысловых разделов: введение; обязанности; планирование; система внутреннего контроля; аудиторские доказательства; использование результатов работы третьих лиц; аудиторские выводы и заключения; специальные области аудита; сопутствующие услуги; положения о международной аудиторской практике.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности в Российской Федерации

В конце 1993 г. впервые в нашей стране были приняты Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с кᴏᴛᴏᴩыми Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ поэтапно одобрила 38 правил (стандартов), кᴏᴛᴏᴩыми детально регламентировалась деятельность аудиторов.

После принятия Закона об аудиторской деятельности на некᴏᴛᴏᴩое время образовался правовой вакуум, так как решения некᴏᴛᴏᴩых вопросов уже диктовались Законом. Кстати, эта проблема была урегулирована изданием Федеральных стандартов аудита, кᴏᴛᴏᴩые определяют требования к порядку проведения аудита или оказания сопутствующих ему услуг.

Федеральные стандарты аудита подразделяются на:

1. федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;
2. внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Все федеральные правила (стандарты) в России могут быть классифицированы на три группы:

1. российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, близкие по содержанию к ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующим МСА;
2. российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, отличающиеся от МСА, аналогом кᴏᴛᴏᴩых они будут, какими-либо существенными моментами;
3. российские правила (стандарты) аудиторской деятельности и МСА, не имеющие взаимных аналогов.

На 1 августа 2006 г. разработано и принято 23 федеральных стандарта аудита в Российской Федерации:

1. «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
2. «Документирование аудита»;
3. «Планирование аудита»;
4. «Существенность в аудите»;
5. «Аудиторские доказательства»;
6. «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».
7. «Внутренний контроль качества аудита»;
8. «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом»;
9. «Аффилированные лица»;
10. «События после отчетной даты»;
11. «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица».
12. «Согласование условий проведения аудита»;
13. «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита»;
14. «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита»;
15. «Понимание деятельности аудируемого лица»;
16. «Аудиторская выборка»;
17. «Стоит сказать - получение аудиторских доказательств в конкретных случаях»;
18. «Стоит сказать - получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников»;
19. «Особенности первой проверки аудируемого лица»;
20. «Аналитические процедуры»;
21. «Особенности аудита оценочных значений»;
22. «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника»;
23. «Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица».

Данный перечень стандартов не будет окончательным, так как разработка стандартов в России продолжается, одновременно идет и процесс внесения изменений и дополнений в уже принятые стандарты. Принятие на общегосударственном уровне стандартов аудита, ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующих МСА, будет важным шагом на пути реформирования российского аудита в направлении интеграции к международным требованиям.

Внутрифирменные аудиторские стандарты

Федеральные стандарты аудита и положения Закона об аудиторской деятельности предоставили большую самостоятельность аудиторам в решении отдельных практических проблем проведения проверки. Многие вопросы могут быть урегулированы аудиторами самостоятельно и закреплены ими во внутрифирменных правилах аудита.

Внутренние стандарты аудита определяют единые требования к порядку проведения аудита и его качеству, создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов аудиторской проверки. Внутрифирменные стандарты аудита можно подразделить на две группы: стандарты саморегулируемых аудиторских объединений (аккредитованных) и собственно внутрифирменные стандарты.

Саморегулируемые аудиторские объединения вправе разрабатывать ϲʙᴏи стандарты и методические материалы по применению федеральных стандартов, где могут устанавливать дополнительные требования по проведению аудита, но они не должны противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности и Закону об аудиторской деятельности. Материал опубликован на http://сайт

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, кᴏᴛᴏᴩые не могут противоречить федеральным правилам аудиторской деятельности и не могут устанавливать требования ниже определенных в федеральных стандартах. К ним могут относиться принятые и утвержденные в организации инструкции, методические разработки, пособия и другие документы, раскрывающие внутренние подходы фирмы к осуществлению аудита.

Внутренние стандарты по ϲʙᴏему назначению могут быть объединены в следующие группы:

1. стандарты, содержащие общие положения по аудиту;
2. устанавливающие порядок проведения аудита;
3. устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов;
4. специализированные стандарты;
5. устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг;
6. по образованию и подготовке кадров.

Стандарт – официальный государственный или нормативный технический документ отрасли, предприятия, формы, устанавливающий необходимые качественные характеристики, требования, которым должен удовлетворять данный вид продукции товара.

Стандарты регулируют профессиональную деятельность аудиторов и широко признаны во всем мире, поскольку позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Единообразие аудиторской деятельности является необходимым ее условием ввиду многообразия методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их сопоставления.

Аудиторские стандарты определяют единые базовые правила осуществления аудиторских проверок, единые требования к качеству и надежности аудита. Использование аудиторских стандартов обеспечивает определенный уровень гарантий достоверности результатов аудиторской проверки.

На базе аудиторских стандартов формируются программы для подготовки аудиторов, а также требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты устанавливают общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, методологию аудита, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отступления от стандарта, должен быть готов объяснить причину этого.

Стандарты играют важную роль в аудите и аудиторской деятельности, поскольку они:

• обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;
• содействуют пользователям понимать процесс аудиторской проверки;
• создают общественный имидж профессии;
• устраняют контроль со стороны государства;
• помогают аудитору вести переговоры с клиентом;
• обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.

Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Российские стандарты аудиторской деятельности разработаны на базе международных стандартов аудита (МСА), которые выпускает Международная федерация бухгалтеров.

Система стандартов в обобщенном виде включает в себя международные стандарты; национальные стандарты; внутрифирменные стандарты. В конечном счете цель системы стандартов достигается формированием и применением пакета внутрифирменных стандартов, которые детализируют и регламентируют единые требования к выполнению аудиторских проверок и оформлению аудиторских заключений.

Значение системы стандартов состоит в том, что она:

• обеспечивает высокое качество аудиторской проверки;
• содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;
• помогает пользователям понять процесс аудиторской проверки;
• обеспечивает связь отдельных элементов аудиторского процесса;
• создает общественный имидж профессии.

Международные аудиторские стандарты

В основе Российских стандартов аудита лежат международные стандарты (МСА). Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в т.ч. Международная федерация бухгалтеров (IFAC), созданная в 1977 г. В рамках IFAC аудиторскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике (IAPC).

Международные стандарты проведения аудита (IAG), которые издает Комитет, преследуют двойную цель:

1) способствовать развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового;

2) унифицировать, по мере возможности, подход к аудиту в международном масштабе.

Система международных стандартов аудита насчитывает более 45 стандартов, сгруппированных в несколько разделов. Международные стандарты аудита базируются на следующих основополагающих принципах:

• аудит может проводиться только лицом, имеющим аттестат аудитора, т. е. профессионалом с достаточным опытом работы, успешно сдавшим квалификационные экзамены;
• аудитор должен быть независим от клиента;
• аудитор должен соблюдать в своей деятельности Кодекс профессиональной этики;
• аудитор должен высказывать в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента.

4. Существенность в аудите.

5. Аудиторские доказательства.

6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности.

7. Внутренний контроль качества работы в аудите.

8. Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом.

9. Аффилированные лица.

10. События после отчетной даты.

11. Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.

Система правил (стандартов) аудиторской деятельности состоит их четырех взаимозависимых последовательных блоков:

1. Общие стандарты.

2. Рабочие стандарты.

3. Стандарты отчетности.

4. Прочие стандарты.

Общие стандарты аудита являются основополагающими в определении цели, образовательного стандарта, единых принципов ведения аудита в России:

• письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита;
• порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг;
• права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов;
• образование аудитора и др.

Рабочие стандарты аудита устанавливают общие правила осуществления проверок и условия работы аудиторов:

• планирование аудита;
• аудиторская выборка;
• аудиторские доказательства;
• документирование аудита;
• письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита;
• первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности и др.

Стандарты отчетности определяют единые требования к составлению и оформлению документов по результатам проверок с целью доступности информации пользователям:

• порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности;
• дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности;
• заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям и др.

Прочие стандарты необходимы для проведения аудита, особенности которого в отдельных сферах деятельности отличны:

• особенности аудита малых экономических субъектов;
• аудит в условиях компьютерной обработки данных;
• характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним и другое.

Внутрифирменные стандарты аудита

Под внутрифирменными стандартами аудиторской организации понимаются документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита, принятые и утвержденные аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности требованиям правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Необходимость и порядок разработки внутрифирменных стандартов определен ФЗ «Об аудиторской деятельности» и ПСАД «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций».

Согласно данным нормативных документов, аудиторская организация должна сформировать пакет внутренних стандартов, отражающий ее собственный подход к проводимым проверкам и составляемым заключениям, исходя из общеустановленных принципов организации и проведения аудита.

При разработке внутренних стандартов аудиторские организации обязаны руководствоваться действующими законодательными и иными нормативными и правовыми актами Российской Федерации, регулирующими аудиторскую деятельность, а также учитывать рекомендации профессиональных аудиторских объединений.

Внутрифирменные стандарты не должны противоречить национальным стандартам и международным стандартам. В крупных аудиторских фирмах имеются специальные департаменты по методологии бухгалтерского учета и аудита, задача которых – разработка внутрифирменных методов предварительной экспертизы состояния дел клиента и заключения договоров, проведения аудиторской проверки в целом и отдельных счетов и операций клиента, подготовки аудиторского заключения и его оформления.

Внутрифирменные стандарты являются индивидуальными, авторскими в каждой аудиторской фирме, их содержание – закрытая информация. Внутрифирменные стандарты – это набор внутрифирменных инструкций и руководств значительного объема, которые постоянно корректируются в целях совершенствования и по причине изменения среды их применения.

Внутренние стандарты аудиторских организаций разрабатываются с учетом их актуальности и приоритетности и должны удовлетворять требованиям:

• целесообразности – иметь практическую пользу;
• преемственности и непротиворечивости – каждый последующий внутренний стандарт должен опираться на ранее принятые, обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными стандартами;
• логической стройности – обеспечивать четкость формулировок, целостность и ясность изложения;
• полноты и детализации – полностью охватывать значимые вопросы данного стандарта, логически развивать и дополнять излагаемые принципы и положения;
• единства терминологической базы – содержать одинаковую трактовку терминов во всех стандартах и документах.

Требования внутренних стандартов аудиторских организаций должны регулировать осуществление аудиторской деятельности в соответствии с основными принципами аудита и общепринятыми этическими нормами.

Внутрифирменные стандарты аудиторских организаций должны содержать конкретные рекомендации, позволяющие аудиторам на практике определить четкий порядок своих действий по выполнению требований правил (стандартов) и по повышению качества аудиторских проверок.

Для выполнения контрольных функций в ходе практического осуществления аудита аудиторской организацией может быть создана служба контроля качества проведения аудита.

Организация имеет право заключать со своими сотрудниками соглашение, обязывающее сотрудников не разглашать содержание внутренних стандартов и не использовать их вне деятельности данной аудиторской организации.

Значение внутрифирменных стандартов заключается в том, что оно позволяет аудиторским организациям:

• полнее соблюдать требования правил (стандартов) аудиторской деятельности;
• сделать технологию и организацию проведения аудита более рациональной, уменьшить трудоемкость аудиторских работ по проверкам отдельных участков (с помощью рабочих таблиц и вопросников, других документов технического характера), обеспечить дополнительный контроль за работой ассистентов аудитора;
• содействовать внедрению в аудиторскую практику научных достижений и новых технологий, укрепить общественный престиж профессии;
• обеспечить высокое качество аудиторской работы и способствовать снижению аудиторского риска;
• детализировать профессиональное поведение аудитора в соответствии с этическими нормами аудита.

Внутренние стандарты формулируют единые базовые требования к порядку проведения аудита, к качеству и надежности аудита и создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов аудиторской проверки. Наличие системы внутрифирменных стандартов и ее методологического сопровождения является необходимым показателем профессионализма деятельности аудиторской организации.

Источник - Основы аудита: учебное пособие / Н. А. Богданова, М. А. Рябова. – Ульяновск: УлГТУ, 2009. – 229 с.